企业纳税筹划及典型案例

企业设立、投融资和经营过程中的纳税筹划

及典型案例讲解

第一讲企业进行纳税筹划方案设计的三种新理念

·控制税收成本是企业控制总成本的重要组成部分

·

·三、企业税务风险管理的两大关键点

·

·一、纳税筹划的新理念一

纳税筹划的新理念一：三证统一

三证统一的内涵：法律凭证、会计凭证和税务凭证。

法律凭证是：企业经常交易过程中的合同、协议和企业内部的各种文件制度规定。

会计凭证是：企业正常账务处理中涉及的会计报表、会计记账凭证和外来和自制原始凭证。

税务凭证是发票、各类合法凭证。

·案例分析1：通过合同分立节税

某工厂将其闲置厂房及设备整体出租，租金分别为每年120万元和10万元。适用税种

（为简化计算，假设不考虑城市维护建设税和所得税）是房产税和营业税，税率分别为12%和5%。请问应如何进行税收筹划？

（1）筹划前的纳税分析：

因为采用整体出租形式，订立一份租赁合同，则设备与厂房建筑物不分，被视为房屋整体的一部分，因此设备租金也并入房产税计税基数。

房产税=（120+10）×12%=15.6（万元）

营业税=（120+10）×5%=6.5（万元）

合计纳税=15.6+6.5=22.1（万元）

（2）筹划方案：

采取合同分立方式，即分别签订厂房和设备出租两项合同，则设备不作为房屋建筑的组成部分，也就不需计入房产税计算基数，从而可节约房产税支出，总体税负也因此得以降低。

（3）筹划后的纳税分析：

房产税=120×12%=14.万元）

营业税=（120+10）×5%=6.5（万元）

合计纳税=14.4+6.5=20.9（万元）

通过合同分立，节税22.1-20.9=1.2（万元）

·案例分析2

甲公司主要从事长途客运业务，2012年6月份，企业根据经营需要拟将2008年度购进的豪华客车4辆以及随车客运线路经营权出售给乙公司，豪华客车原值850万元，累计折旧350万元，线路经营权原值150万元，累计摊销48万元。目前，豪华客车市场价格550万元，线路经营权市场价格250万元。甲公司将豪华客车和客运线路经营权一并作价以800万元的价格出售给乙公司，请帮甲公司进行纳税筹划，使其税收成本最低？

（1）筹划前的纳税分析：

《中华人民共和国增值税暂行条例》第六条规定：“增值税应税销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。”《增值税暂行条例实施细则》第十二条规定：“条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。”基于此规定，甲公司将豪华客车和客运线路经营权一并作价以800万元的价格出售给乙公司，是销售客车的同时出让线路经营权的一项销售行为。甲公司在销售客车的同时一并向乙公司收取的线路经营权价款，符合《增值税暂行条例实施细则》对价外费用征收增值税的规定。因此，甲公司该项业务的销售额为800万元并就此缴纳增值税。

（1）筹划前的纳税分析：

另外，根据财政部、国家税务总局《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税[2009]9号）文件的规定，小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。同时，根据国家税务总局《关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知》（国税函[2009]90号）文件的规定，小规模纳税人销售自己使用过的固定资产和旧货，按下列公式确定销售额和应纳税额：

销售额＝含税销售额÷（1＋3%）

应纳税额＝销售额×2%

（1）筹划前的纳税分析：

因此，甲公司销售自己使用过客车销售额＝800万元÷（1＋3%）＝776.70万元。

应纳增值税＝776.70万元×2%＝15.53万元.

（2）筹划方案：

甲公司在销售合同中把豪华客车和客运线路经营权一并作价800万元转让给乙公司的销售额分解为豪华客车550万元和线路经营权250万元。

（3）筹划后的纳税分析：

根据现行税法规定，销售客车应缴纳增值税，线路经营权是一种行政许可，是政府主管部门根据行政法规和规章，特许企业在一定期限内进入某一运营市场，按主管部门授权的线路、站点、班次进行运营的一种权利，这种权利不具有实物形态，它是无形的不属于货物范畴，不缴纳增值税。那么，转让特许线路经营权如何缴纳流转税？能否依据转让无形资产缴纳营业税呢？《企业会计准则第六号——无形资产》第三条规定：“无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。”第四条规定：“无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；（二）该无形资产的成本能够可靠地计量。”

《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。”根据《营业税税目注释（试行稿）》（国税发[1993]149号）文件的规定，转让无形资产，是指转让无形资产的所有权或使用权的行为。无形资产，是指不具实物形态、但能带来经济利益的资产。本税目的征收范围包括：转让土地使用权、转让商标权、转让专利权、转让非专利技术、转让著作权、转让商誉。

基于以上政策法规规定，特许的线路经营权符合会计准则确认无形资产的条件，在会计核算中应该确认为无形资产，并依据准则对无形资产的要求对此进行会计核算。营业税法对无形资产的征税范围采取的是正列举法，国税发[1993]149号文件对无形资产征税范围六种类型的规定中没有包括特许经营权，根据税收法定主义原则，没有法律依据不得征税。因此，甲公司的线路经营权不属于营业税法中规定的无形资产，该转让线路经营权行为也就不符合税法规定的征税条件，不缴纳营业税。

因此，甲公司销售自己使用过客车销售额＝550万元÷（1＋3%）＝533.98万元

应纳增值税＝533.98万元×2%＝10.68万元.

显然，通过筹划，方案二比方案一节省15.53万元-10.68万元=4.89万元。

·案例分析3：采购合同的违约金涉税成本分析

（1）案情介绍

B公司向A公司采购W货物，增值税税率17%，A公司未能按照合同约定时间提交货物，合同约定：A公司应按照此次购销额的10%向B公司支付违约金50000元，请分析涉税成本。

（2）涉税成本分析

根据国家税务总局《关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》（国税发[2004]136号）文件规定，对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税，应冲减进项税金的计算公式调整为：当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金÷（1+所购货物适用增值税税率）×所购货物适用增值税税率。

文件最后还规定，其他增值税一般纳税人向供货方收取的各种收入的纳税处理，比照本通知的规定执行。因此，采购方自供货方取得的与购销货物相关的违约金收入，若其金额计算依据与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的，应按照上述文件的要求，属于平销返利行为，冲减当期增值税进项税金；若其金额计算依据与商品销售量、销售额无关的，就采购方取得的违约金，不缴纳增值税。

则在本案中，B公司当期应冲减进项税金7264.96元（5000/1.17*17%）。

（3）修改合同内容节税

如果B公司在签定采购合同时，在采购合同中约定：销售方A公司支付的违约金与商品销售量、销售额无关，如果A公司违约，则必须向B公司支付违约金50000元，这样可以节省增值税7264.96元（5000/1.17*17%）。

（4）分析结论

采购方在签定采购合同时，对销售方支付的违约金必须在合同中注明与商品销售量、销售额无关，这样可以节省增值税。

·案例分析4：债务剥离式股权收购的涉税成本分析

（1）案情介绍

甲公司收购李先生持有的A公司股权，A公司净资产评估价3亿元。股权收购合同约定：由甲公司支付李先生股权转让款4亿元，其中1亿元为甲公司支付给李先生用于偿还从A公司剥离的债务款项，3亿元为甲公司向李先生支付的全部股权转让款3亿元。合同签订后，李先生代A公司偿还从A公司剥离的债务款1亿元。

（2）涉税成本分析

根据合同约定，李先生代A公司偿还从A公司剥离的债务款1亿元，A公司无需再偿还1亿元的负债。在税法上，李先生代A公司偿还从债务款1亿元，视同为老股东李先生对A公司的捐赠，A公司再把从老股东李先生得到的捐赠款用于偿还负责。因此，A公司按接受捐赠所得缴纳企业所得税，10000万元×25%=2500万元。

（3）合同修订方案可节省税收

甲公司与李先生的股权转让合同进行修改，修改内容如下：甲公司向李先生支付的全部股权转让款3亿元。同时，甲公司、A公司、李先生签订三方协议，协议约定：甲公司为A 公司偿还1亿元债务，该债务由李先生代为履行。这样处理后，A公司就不涉及捐赠问题，可以为A公司节省企业所得税2500万元。

·二、纳税筹划的新理念二

纳税筹划的新理念二：纳税筹划必须考虑到公司发展战略和公司的财务管理目标。

纳税筹划是公司发展战略的一部分，公司在做筹划时必须于公司的发展战略不相悖！

公司财务管理目标不是实现“成本最小化，利润最大化。”

·三、纳税筹划的新理念三

纳税筹划的新理念三：用好用足国家的税收优惠政策是最好的纳税筹划。

税收优惠政策是国家给予符合一定条件的企业的一种税收照顾，如果能够充分用好国家的税收优惠政策，不身就是最好的纳税筹划。为此，企业为了享受国家的税收优惠政策必须持相关的资料到当地税务主管部门进行备案。

《国家税务总局关于企业所得税减免税管理问题的通知》（国税发〔2008〕111号）第四条规定：“企业所得税减免税有资质认定要求的，纳税人须先取得有关资质认定，税务部门在办理减免税手续时，可进一步简化手续，具体认定方式由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局研究确定。”

·案例分析5：某环境保护和节能节水项目所得的税收筹划分析

（1）案情介绍：

江苏省南京市吉祥有限公司是一家2008年新办的从事节能节水项目的公司。2008年12月开业，2008年应纳税所得额为－500万元。2009年到2014年弥补亏损前的应纳税所得额分别为－100万元、600万元、2000万元、3000万元、4000万元、5000万元。假设该公司2009年提供申报资料，于2010年获得有关政府部门的资格确认，认定为该公司是从事节能节水项目的公司。

（2）税收规划前的涉税分析

本案例中的公司自2008年到2010年的应纳税额为0万元。（2010年的应纳税所得额为－500＋－100＋600＝0万元）

2011年到2014年各年的应纳税额分别为

2000×25%×50%＝250万元

3000×25%×50%＝375万元

4000×25%×50%＝500万元

5000×25%＝1250万元。

总的应纳税额为：250＋375＋500＋1250＝2375（万元）。

（3）税收规划的法律依据、技巧及规划后的涉税分析

根据中华人民共和国主席令第63号第二十七条第二款、第三款：“从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得和从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得可以免征、减征企业所得税：”和中华人民共和国国务院令第512号第八十七条：企业从事前款规定的环境保护、节能节水项目的所得自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。”（三免三减半）。

和第八十八条：“企业所得税法第二十七条第（三）项所称符合条件的环境保护、节能节水项目，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。项目的具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。

根据《财政部国家税务总局关于公共基础设施项目和环境保护节能节水项目企业所得税优惠政策问题的通知》（财税〔2012〕10号）的规定：企业从事符合《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定、于2007年12月31日前已经批准的公共基础设施项目投资经营的所得，以及从事符合《环境保护、节能节水项目企业所得税优惠目录》规定、于2007年12月31日前已经批准的环境保护、节能节水项目的所得，可在该项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，按新税法规定计算的企业所得税“三免三减半”优惠期间内，自2008年1月1日起享受其剩余年限的减免企业所得税优惠。

基于以上税收法律政策的规定，应进行如下税收规划：、

第一，选择好第一笔生产经营收入的时间。新办企业减免税优惠的几个要素中，减免税期限长度，时间长度是政策法规规定好的，基本没有筹划余地；减征比例或完全免税也是政策法规规定好的，视企业达到相关条件的程度而定，有筹划之处，而享受优惠的起止时间大可筹划。因为一旦优惠期限开始，那么不管企业盈亏，优惠固定期限都得连续计算，不得更改。通常而言，企业在初创阶段，投入比较大，亏损多盈利少，几乎没有应税所得，如果急忙享受优惠政策，恐怕就白享优惠之名而无优惠之实。因此，什么时候取得第一笔收入，是企业应当认真思考的问题。

在本案例中，如果公司变选在2009年开始营业，假设2008年的亏损金额在转移到2009年后，其它条件不变的情况下，2009年到2014年弥补亏损前的应纳税所得额分别为－600万元、600万元、2000万元、3000万元、4000万元、5000万元。根据吉祥公司2009年2011年免税。则根据以上税法优惠政策规定，该公司2012年到2014年的应纳税额为3000×25%×50%＝375万元

4000×25%×50%＝500万元

5000×25%×50%＝625万元。

总的应纳税额为：375＋500＋625＝1500（万元）。

通过税收规划，规划后的税负比规划前的税负节约了2375－1500＝875万元。

根据中华人民共和国主席令第63号第五十三条：“企业所得税按纳税年度计算。纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，

使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。”规定可知：企业在一个纳税年度中间开业，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。上述吉祥公司2008年12月开业，吉祥公司2008年实际经营期为1个月，但还是要作为一个纳税年度，损失了11个月的税收优惠。如果开业时间是下半年，尽量延迟到第二年开始销售，如此第二年才能完全享受税收优惠！

第二，企业应尽快取得有关资格证明或证书。企业的实际享受税收优惠期限是否就是法定的优惠期限，取决于企业能否尽快取得相应资格。也就是说，取得资格要在享受优惠开始之前，如果优惠期限开始了，而相应的资格证书还没拿到，那么只能在剩余期限享受优惠。这里要提醒纳税人的是，不同的资格证书由不同的管理部门审批发给。有关部门要对企业的情况一一审查核实，而且在认定过程中需要互相监督制约，防止舞弊，不是短时间内能办成的。从企业提出申请，到最后取得证书，需要一定的时间。因此，企业必须未雨绸缪，算好时间提前量。

例如，某公司是一家2008年新办的从事环境保护项目的公司。2009年1月开业，2009年到2014年弥补亏损前的应纳税所得额分别为－600万元、600万元、2000万元、3000万元、4000万元、5000万元。假设该公司2009年提供申报资料，于2012年获得有关部门的资格确认。

该公司2010年弥补2009年亏损不纳税。2011年应纳税金额为2000×25%＝500万元。

2012年到2014年的应纳税额为：

3000×25%×50%＝375万元

4000×25%×50%＝500万元

5000×25%×50%＝625万元。

总共税额为：375＋500＋625＝1500万元。

该公司在2011年应纳税金额为2000×25%＝500万元。2009年到2011年为三免期，2012年到2014年为半征期。企业实际上少享受税收优惠3年。只不过2009年和2010年因无应纳税所得额，享受税收优惠与否没有太大的关系，但企业2011年不能享受税收优惠，白白缴纳了500万元的企业所得税！如果企业尽快取得有关资格证明或证书，于2011年获得有关部门的资格确认，则2011年，企业就是免企业所得税期限，不需要缴纳企业所得税，可以为企业节约500万元的企业所得税成本。

因此，企业可根据新办企业税收优惠的开始时间不同选择不同的纳税筹划方法，减轻自身税负的同时达到提高经济效益的目

第二讲企业设立时的纳税筹划

·一、把门市部、办事处销售变更为独立的销售子公司更省税

按规定，业务招待费、广告费和业务宣传费均是以营业收入作为扣除计算标准的，如果将集团公司的销售部门设立成一个独立核算的销售公司，将集团公司产品销售给销售公司，再由销售公司实现对外销售，这样就增加了一道营业收入，在整个利益集团的利润总额并未改变的前提下，费用限额扣除的标准可同时获得提高。

案例分析6

【案例】

维思集团2011年度实现产品销售收入8000万元，“管理费用”中列支业务招待费150万元，“营业费用”中列支广告费、业务宣传费合计1250万元，税前会计利润总额为100万元。试计算企业应纳所得税额并拟进行纳税筹划。

[分析]

业务招待费若按发生额150万的60%扣除，则超过了税法规定的销售收入的5?，根据

孰低原则，只能扣除40万元（8000万元×5?）。企业发生的广告费和业务宣传费合计共1250万元，超过当年销售收入的15%，两者取其低故只能扣除1200万元。该企业总计应纳税所得额为260万元（100万元+110万元+50万元）。企业应纳所得税65万元（260万元×25%）。

【筹划方案】

把维思集团将其下设的销售部门注册成一个独立核算的销售公司。先将产品以7500万元的价格销售给销售公司，销售公司再以8000万元的价格对外销售，维思集团与销售公司发生的业务招待费分别为90万元和60万元，广告费和业务宣传费分别为900万元、350万元。假设维思集团的税前利润为40万元，销售公司的税前利润为60万元。两企业分别缴纳企业所得税。

【筹划后分析】

维思集团当年业务招待费可扣除37.5万元（7500万元×5?）；广告费和业务宣传费合计发生900万元，未超过销售收入的15%。则维思集团合计应纳税所得额为92.5万元（40万元+90万元—37.5万元），应纳企业所得税23.125万元（92.5万元×25%）。

销售公司当年业务招待费可扣除36万元，未超过销售收入的5?；广告费和业务宣传费合计发生350万元，未超过销售收入的15%。则销售公司合计应纳税所得额为84万元（60万元+24万元），应纳企业所得税21万元（84万元×25%）。

·二、选择适当的企业组织形式节税

一般情况下，企业组织形式分为两类，即公司制企业和非公司制企业。其中公司制企业分为股份有限公司和有限责任公司，非公司制企业主要包括合伙企业和独资企业。如果根据企业的注册地来分类，企业分为居民企业和非居民企业。按照新企业所得税法的规定，企业所得税纳税人又分为居民企业和非居民企业。居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得。以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税；非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

按照《中华人民共和国公司法》规定，子公司是独立法人，如果盈利或亏损，均不能并入母公司利润，应当作为独立的居民企业单独缴纳企业所得税。当子公司微利的情况下，子公司可以按20%的税率缴纳企业所得税，使集团公司整体税负降低，在给母公司分配现金股利或利润时，可以免税，则设立子公司对于整个集团公司来说，其税负为子公司缴纳的所得税和母公司自身负担的企业所得税。

分公司不是独立法人，不形成所得税的居民企业，其实现的利润或亏损应当并入总公司，由总公司汇总纳税。如果是微利，总公司就其实现的利润在缴纳所得税时，不能减少公司的整体税负，如果是亏损，可抵减总公司的应纳税所得额，当巨额亏损的情况下，从而达到降低总公司的整体税负。

·案例7：设立子公司更省税的分析

A公司所得税税率为25%，2012年1月拟投资设立一公司，预测其当年的税前会计利润为6万元，假定A公司当年实现税前会计利润1000万元。现有两种方案可供参考：一是设立全资子公司，并向甲公司分配利润2万元；二是设立分公司（假设不存在纳税调整事项）。

[筹划分析]

按照《中华人民共和国公司法》规定，子公司是独立法人，如果盈利或亏损，均不能并入母公司利润，应当作为独立的居民企业单独缴纳企业所得税。《财政部国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》（财税[2011]117号）第一条规定：“自2012年1月1日至2015年12月31日，对年应纳税所得额低于6万元（含6万元）的小型微利

企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。”

因此，当子公司微利的情况下，使集团公司整体税负降低，而且子公司在给母公司分配现金股利或利润时，可以免税，则设立子公司对于整个集团公司来说，其税负为子公司缴纳的所得税和母公司自身负担的企业所得税。

分公司不是独立法人，不形成所得税的居民企业，其实现的利润或亏损应当并入总公司，由总公司汇总纳税。如果是微利，总公司就其实现的利润在缴纳所得税时，不能减少公司的整体税负，如果是亏损，可抵减总公司的应纳税所得额，当巨额亏损的情况下，从而达到降低总公司的整体税负。

方案一：设立全资子公司情况下集团公司的所得税税负

子公司缴纳的所得税=6×50%×20%=0.6万元；

A公司缴纳的所得税=1000×25%=250万元；

集团公司整体税负=0.6+251.3=251.9万元。

方案二：设立分公司的情况下总公司的所得税税负

A公司缴纳的所得税=（1000+6）×25%=251.5万元。

比较A公司的整体税负，设立分公司的所得税税负比设立子公司的所得税税负多 1.5（251.5-250）万元。从本案例来看，企业投资设立下属公司，当下属公司微利的情况下，企业应选择设立子公司的组织形式更节税。

·四、将公司注册在国际避税地节税

避税地亦称“避税港”、“财政天堂”或“税收绿洲”，“离岸中心”通常是指那些可以被人们借以进行所得税或财产税的国际避税活动的国家或地区。它可以是低税管辖权的国家或地区，也可以是一些虽然采用正常税率，却提供某些特殊的税收豁免项目以及投资税收优惠的国家或地区。跨国公司可在避税地建立基地公司从事转移和积累利润。基地公司通常以再开票中心、控股公司、信托公司、投资公司、金融公司等形式存在。

·四、将公司注册在国际避税地节税

世界各地避税港的分布图如下：

·案例8：设立国际控股公司节税的分析]

乙公司是香港甲公司直接在美国设立的一家子公司，按照甲公司的持股比例，乙公司当年需向甲公司汇出股息1000万元，该股息在美国需按30%的税率缴纳预提所得税，即1000×30%＝300万元。汇回香港的股息实际上只有1000－300＝700万元。

·案例8：设立国际控股公司节税的分析]

如果甲公司选择避税地荷兰设立一家控股公司丙公司，再由丙公司在美国设立子公司乙公司，乙公司按丙公司的持股比例当年应向丙公司汇出股息1000万元，依照美国与荷兰签订的税收协定，从美国汇往荷兰的股息只征收5%的预提所得税，即1000×5%＝50万元。而从荷兰汇往香港的股息依照双方签订的税收协定是不征收预提所得税的，实际汇回香港的股息是1000－50＝950万元。选择避税地设立控股公司后再由其在美国设立子公司，比直接在美国设立子公司节约税款300－50＝250万元。

·案例9：在避税地巴哈马设立公司节税的分析

（1）案情介绍：

中国瓷花瓶的出厂单价为5美元，在美国市场单价为10美元，美国的所得税税率为40%。现在英国某公司在中国和美国这两个国家分别设有分支机构，即在中国公司生产商品，在美国公司销售商品。

·案例9：在避税地巴哈马设立公司节税的分析

（2）筹划分析：

如果英国公司在避税地巴哈马设置一个中介贸易居民公司，所得税税率为10%，并将

大部分利润在巴哈马形成，那么集团的税收负担就能达到最小化。

操作方法：在中国的生产企业按原来的单价5美元将商品销售到巴哈马，巴哈马中介公司按提高了的转让价格9美元将商品再出口到美国，在自己的帐目中形成利润4美元。在美国，商品按原来的价格10美元出售。

·案例9：在避税地巴哈马设立公司节税的分析

（2）筹划分析：

英国公司的税收义务发生如下变化：

设立前：美国公司应交所得税=（10-5）×40%=2（美元）

设立后：巴哈马公司应交所得税=（9-5）×10%=0.4（美元）

美国公司应交所得税=（10-9）×40%=0.4（美元）

合计共交所得税0.8美元。由于英国公司在避税地巴哈马建立了基地公司，并运用转让定价手段，使跨国公司-----英国公司减少了税收负担1.2美元。

第三讲企业投融资的税收筹划

·一、投资于国家鼓励的行业

由于国家对于需要鼓励发展的行业有税收优惠政策。例如，国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按10%从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。

开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。即企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。另外，国家对文化产业，软件产业和集成电路产业的发展也规定了税收优惠政策。企业在投资前，应该根据自身的资源和技术优势，充分利用国家的税收优惠政策，选择有税收优惠政策的行业进行发展。

例如，利用文化产业的税收优惠政策进行筹划

第一、积极开拓国外市场，节省税负大有空间

根据财税[2009]31号的规定，出口图书、报纸、期刊、音像制品、电子出版物、电影和电视完成片按规定享受增值税出口退税政策；文化企业在境外演出从境外取得的收入免征营业税。因此，演出企业开拓国外市场可以享受免征营业税，新闻出版向海外销售产品可以享受增值税出口退税政策。

第二，利用出版、发行企业利用呆滞出版物的库存时间进行筹划

根据财税[2009]31号第六条的规定，出版、发行企业库存呆滞出版物，纸质图书超过五年（包括出版当年，下同）、音像制品、电子出版物和投影片（含缩微制品）超过两年、纸质期刊和挂历年画等超过一年的，可以作为财产损失在税前据实扣除。出版、发行企业要充分利用该条呆滞出版物库存时间的规定，增加财产损失的税前扣除，以致减少企业所得税。

·案例分析10

某音像制品发行公司，在2012年第三季度库存有一批2010年11月份出版的陈旧过期的音像制品，价值（计税成本）是3万元，2012年9月份，该公司低价亏本处理，实现收入1万元，即亏本2万元。该公司第三季度共发生销售音像制品收入50万元，假设会计利润为36万元。

[筹划方案]

该企业选择2012年9月份不对陈旧过期的音像制品进行处理，而是推到12月份进行处理。

[筹划分析]

（1）筹划前，该音像制品发行公司第三季度的企业所得税为36万元×25%=9万元（2）筹划后的企业所得税分析

通过筹划音像制品发行公司第三季度的企业所得税为[36+（3-1）]万元×25%=9.5万元，比筹划前多交所得税9.5万元-9万元=0.5万元。

[筹划分析]

根据财税[2009]31号第六条的规定，发行企业库存呆滞出版物，如音像制品、电子出版物和投影片（含缩微制品）超过两年，可以作为财产损失在税前据实扣除。因此，该音像制品发行公司2012年第4季度的应纳税所得额可以据实扣除财产损失3万元，即第4季度可以少缴纳企业所得税为3万元×25%=0.75万元。

假设其他因素不变，该陈旧过期的音像制品在以后的时间进行废品处置，实现收入为0.05万元，则应缴纳企业所得税0.05万元×25%=130元。

[筹划分析]

（3）从整个处理时间来看，筹划后共减少企业所得税为0.75万元-0.5万元-0.013万元=0.237万元，同时还得到了资金时间价值的好处。

·二、利用不动产和无形资产投资入股

对以不动产投资和入股行为是否征收营业税，应根据不同情况区别对待：第一种情况是不动产所有者以不动产投资入股，参加投资方利润分配，共担投资风险。对于这种情况，《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]191号）规定：以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。自2003年1月1日起，对股权转让不征收营业税。”

第二种情况是不动产所有者以不动产投资入股，收取固定收入，不承担投资风险。这种固定收入既可能以投资方利润形式出现，也可能以租金等其他形式出现，名目多种多样。这实质上是一定时期转让不动产使用权行为。尽管投资者取得的固定收入往往以“利润”名目出现，但由于投资者的收入并不随所投资项目利润的增减而增减，因而性质上属于租金收入，应按服务业税目中租赁项目征收营业税。在不动产投资入股中，根据企业自身情况，在以上两种投资方式之间进行合理选择，可以实现税务筹划的目的。

·案例11：某企业以房屋投资入股的涉税分析

（1）案情介绍

甲与乙两个公司均为中外合资企业，两企业中中方出资人为同一人，外方投资者也为同一人，中外方出资比例均为2:8。甲企业注册资本9600万元，乙企业注册资本4.8亿元。甲企业主要从事房地产开发业务，乙企业主要经营商品流通、房产租赁、娱乐业等。乙企业于2011年5月投资兴建一幢楼。由于乙企业没有建房资质，因此以甲企业的名义投资兴建。

乙企业将所需资金转至甲企业银行账户，两公司均作“往来”账处理。至2012年8月份，大厦已建成装修完毕，并于当月办理竣工决算手续。由于甲企业自己没有施工队伍，全部建筑工程均由其他建筑工程公司承建，建筑安装业营业税已由建筑公司和安装公司缴纳，甲企业以建筑安装业发票作为“在建工程”入账的原始凭证。截至竣工，甲企业“在建工程——华兴大厦”总金额达5220万元。

当甲企业需要将“在建工程”转至乙企业名下，却在税收上却遇到了难题：华兴大厦的财产所有权归属于甲企业，如果要转移至乙企业名下需要按“销售不动产”税目缴纳5%的营业税。按当地规定的成本利润率10%计算，需缴纳营业税约302.4万元。乙企业自己出钱盖楼，最后为了获得它，却需要自己的关联公司缴纳约302.4万元的税款。应如何进行税务

规划?

（2）税务规划方案及税负分析

方案一：乙企业委托甲企业建房。

根据现行税法的有关规定，房屋开发公司承办国家机关、企事业单位的统建房，如委托建房单位能提供土地使用权证书和有关部门的建设项目批准书以及基建计划，且房屋开发公司（即受托方）不垫付资金，同时符合“其他代理服务”条件的，对房屋开发公司取得的手续费收入按“服务业”税目计征营业税，否则，应全额按“销售不动产”计征营业税。这里的“其他代理业务”是指受托方与委托方实行全额结算（原票转交），只向委托方收取手续费的业务。

乙企业应当于2011年5月份与甲企业签订一份“委托代建”合同，然后由乙企业直接将工程款支付给施工单位，施工单位将发票直接开给乙企业，或由甲企业将发票转交给乙企业。乙企业据此作“在建工程”入账即可。

方案二：房屋建成后投资入股。

如果双方没有签订委托建房合同，在工程完工后可以采取投资形式将房屋交给甲企业。以不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征营业税。但转让该项股权，应按本税目征税。根据这一规定，如果甲企业以该项不动产对乙企业进行股权投资，则无需缴纳营业税。更何况，甲企业与乙企业的中外投资者均为同一出资人，根本无需进行股权转让。该公司采用了上述税务规划方案，成功地节省302.4万元营业税税款。

可见，以不动产投资的税收筹划在实际操作中切实可行，纳税人应当运用这一政策精心筹划，以降低税负。

·三、融资拆借筹划

（1）如果集团公司没有充足资金借给下属企业的话，应实行“统借统贷”的借款方式。而且集团公司向下属公司收取的利息必须与归还银行的贷款利息是一致。

（2）如果集团公司有充足的资金借给下属企业的话，一定要选择银行进行委托贷款，即委托银行把钱借给下属企业使用，不能直接把钱借给下属企业使用。否则，下属企业支付给集团公司的利息缺乏金融企业的利息票据而不能在税前扣除。

·案例分析12

黄河建筑施工集团拥有控股企业近10个，基本上都属于建筑、房地产及相关行业。过去都是由集团公司统一向金融机构贷款，然后转贷给各控股企业，向各控股企业收取利息（在金融机构利率基础上加收10%）。该集团2011年向银行融资6亿元，支付利息3600万元，应向各控股企业收取利息3960万元（3600×11%）。请问应如何税收筹划？

方案一：由黄河集团向控股公司收取利息3 960万元。

《财政部：国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》（财税「2000」7号）规定，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税；如果按高于支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取利息，将视为具有从事贷款业务的性质，应对其向下属单位收取的利息全额征收营业税。

因为黄河集团总部收取的利息超过同期同类银行贷款利率，故应按金融业对其收取的利息部分征收营业税，应纳营业税=3960×5%=198（万元），城建税及教育费附加=198×（7%+3%）=19.8（万元）。

黄河集团向各控股公司收取的利息超过金融机构法定利息，故应对其征收企业所得税，应纳企业所得税=（3960-3600-198-19.8）×25%=35.55（万元），黄河集团纳税总额=198+19.8+35.55=253.35（万元）。

方案二：由黄河集团与各控股企业签订转贷款合同。

黄河集团收取与金融机构一致的利息3600万元。由于黄河集团总部按金融机构利率向所属企业收取利息，集团总部不缴纳营业税。向黄河集团总部支付的利息不超过同期同类银行贷款利息，因此其涉税金额为零。比较两个方案，如果黄河集团选择第二个方案可节税253.35万元。

第四讲企业经营中的税务筹划

·一、利用税法规定中的“临界点”节税

（一）利用业务招待费“临界点”节税

根据税法规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但是最高不得超过当年销售（营业）收入的0.5%。假设Y代表实际的交际应酬费，X代表企业的当年营业收入，T代表允许税前扣除的交际应酬费，则T=60%Y (1)

Y≤0.5%X (2)

由于这些公司的实际交际应酬费都往往超过营业收入的0.5%这个最高限制，要有效控制这比支出，其最好支出额也只能达到0.5%X。根据上述公式（1）和公式（2），得出下面的公式：

T=60%Y =0.5%X (3)

整理公式（3），得出：Y=0.83%X (4)

从公式（4）我们可以看出，当把年交际应酬支出控制在企业年收入的0.83%以内时，企业可以不必每年进行交际应酬费的大幅度纳税调增。因此，企业可以在年初制定一个计划，并在每月结束时，对当月以及以前月度的交际应酬费与营业收入作对比，如果其比例超过0.83%，就要及时作出调整了。

即Y=X×8.3?，业务招待费在销售（营业）收入的8.3?的临界点时，企业才可能充分利用好下述政策：“《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十三条规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5?。”

由于这些公司的实际交际应酬费都往往超过营业收入的0.5%这个最高限制，要有效控制这比支出，其最好支出额也只能达到0.5%X。根据上述公式（1）和公式（2），得出下面的公式：

T=60%Y =0.5%X (3)

整理公式（3），得出：Y=0.83%X (4)

从公式（4）我们可以看出，当把年交际应酬支出控制在企业年收入的0.83%以内时，企业可以不必每年进行交际应酬费的大幅度纳税调增。因此，企业可以在年初制定一个计划，并在每月结束时，对当月以及以前月度的交际应酬费与营业收入作对比，如果其比例超过0.83%，就要及时作出调整了。

当企业的实际业务招待费大于销售（营业）收入的8.3?时，超过60%的部分需要全部计税处理，超过部分每支付1000元，就会导致250元税金流出，也等于吃了1000元要掏1250元的腰包。

当企业的实际业务招待费小于销售（营业）收入的8.3?时，60%的限额可以充分利用，只需要就40%部分计税处理，等于吃1000元掏1100元的腰包。

假定2012年企业销售（营业）收入X=10000万元，则允许税前扣除的业务招待费最高不超过10000×5?=50万元，那么财务预算全年业务招待费Y=50万元/60%=83万元，其他销售（营业）收入可以依此类推。

如果企业实际发生业务招待费100万元>计划83万元，即大于销售（营业）收入的8.3?，则业务招待费的60%可以扣除，纳税调整增加100－60=40万元。但是另一方面销售（营业）收入的5?只有50万元，还要进一步纳税调整增加10万元，按照两方面限制孰低的原则进行比较，取其低值直接纳税调整，共调整增加应纳税所得额50万元，计算缴纳企业所得税12.50万元，即实际消费100万元则要付出112.50万元的代价。

如果企业实际发生业务招待费40万元<计划83万元，即小于销售（营业）收入的8.3?，则业务招待费的60%可以全部扣除，纳税调整增加40-24=16万元。另一方面销售（营业）收入的5?为50万元，不需要再纳税调整，只需要计算缴纳企业所得税4万元，即实际消费40万元则要付出44万元的代价。

（二）利用20%的临界点进行土地增值税纳税筹划

1、法律依据

《中华人民共和国增值税暂行条例》第8条规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20%的，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。

普通标准住宅标准必须同时满足：住宅小区建筑容积率在1.0以上、单套建筑面积在120平方米以下；实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下；允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。

2、筹划方案

一是可以通过适当控制出售价格而避免缴纳土地增值税，使房地产企业建造的普通标准住宅出售的增值率在20%这个临界点上。

二是房地产企业可以通过增加扣除项目，使增值率在20%这个临界点上。

·案例分析13

汕头市某房地产开发公司建造一批普通标准住宅，取得土地使用权所支付的金额为500万元，开发土地的费用为100万元，新建房及配套设施的成本为1000万元，与转让房地产有关的税金为80万元，该批住宅以2410万元的价格出售。请进行纳税筹划，使企业规避缴纳土地增值税。

[筹划前的税负分析]

根据税法的规定，该房地产企业可以扣除的费用除了上述费用以外，还可以加计扣除（500+100+1000）×20%=320万元。

因此，该房地产企业的增值率为（2410-500-100-1000-80-320）/（500+100+1000+80+320）=20.5%.

根据税法规定，应该按照30%的税率缴纳土地增值税（2410-500-100-1000-80-320）×30%=123万元。企业所得税为（2410-500-100-1000-80-320-123）×25%=71.75（万元）。

企业税后利润为2410-500-100-1000-80-320-123- 71.75 =215.25万元。

[筹划方案及涉税分析]

将该批住宅的出售价格由2410万元降低为2400万元，则该公司的增值率为（2400-500-100-1000-80-320）/（500+100+1000+80+320）=20%.根据税法的规定，该企业不用缴纳土地增值税。

企业所得税为（2400-500-100-1000-80-320）×25%=100万元

企业税后利润为2400-500-100-1000-80-320-100=300万元。进行纳税筹划后使企业减轻税收负担300- 215.25 = 84.75万元。

·案例分析14

某房地产开发公司开发一栋普通标准住宅，房屋售价为1000万元，按照税法规定可扣除费用为800万元。增值额为200万元，增值率为200/800=25%。该房地产公司需要缴纳土

地增值税200×30%=60万元，营业税1000×5%=50万元，城市维护建设税和教育费附加50×（7%+3%）=5万元。不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1000-800-60-50-5=85万元。

如果该房地产公司进行纳税筹划，将该房屋进行简单装修，费用为200万元，房屋售价增加至1200万元。则按照税法规定可扣除项目增加为1000万元，增值额为200万元，增值率为200/1000=20%，不需要缴纳土地增值税。该房地产公司需要缴纳营业税1200×5%=60万元，城市维护建设税和教育费附加60×（7%+3%）=6万元。同样，不考虑企业所得税，该房地产公司的利润为1200-1000-60-6=134万元。该纳税筹划降低企业税收负担为134-85=49万元。

（三）企业发放年终奖时，一定要回避纳税“临界点。

即全年一次性奖金总额除以12个月的商数必须在工资、薪金所得项目“七级税率表”中的含税级距之内，如果超过纳税“临界点”，就应该超过的部分下次发放。

·案例分析15

北京腾达食品有限公司的职工小李，月薪为3500元，公司打算给小李发放2012年年终奖18100元，请问该公司应该如何进行纳税筹划使小李的个人所得税更低？

（1）纳税筹划前的税负分析：

根据国家税务总局《关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]第9号）的规定，小李的年终奖应缴纳的个人所得税计算如下：18100元除以12的商数所对应工资、薪金项目“七级税率表”中税率为10%，速算扣除系数为105，则小李的年终奖个人所得税为18100×10%-105=1705元，实际得到的税后奖金为18100元-1705元=16395元。

（2）纳税筹划方案：

由于小李的年终奖18100除以12的商数为1508元超过了工资、薪金项目“七级税率表”中的第一档和第二档含税级距的临界点1500元，使税率从3%爬升到10%。为了降低税负，必须降低税率，则公司应给小李发年终奖18000元，剩下的100元以后月份发或不发。

（3）纳税筹划后的税负分析：

经过纳税筹划，小李18000元的年终奖应缴纳的个人所得税计算如下：

18000除以12的商数所对应的税率为3%，速算扣除系数为0，则小李应缴纳的个人所得税为18000×3%-0=480元。实际得到的税后奖金为18000-480=17520元。比纳税筹划前多了17520- 16395 =1125元。

·案例分析16

假设张先生于2011年12月获得年终奖金18500元，并发放当月工资3000元；李先生当月月工资同样也为3000元，于年底获得年终奖金19100元。请分析每个人的个人所得税税负。

按照当前年终奖金个人所得税计算方法，张先生的个人所得税：

[18500－（3500－3000）]÷12=1500，适用的税率为3%，速算扣除数为0；

应纳税额=18000×3%－0=540元，张先生税后所得为18500-540=17960元。

李先生的个人所得税：

[19100－（3500－3000）]÷12=1550，适用税率为10%，速算扣除数为105；

应纳税额=[19100－（3500－3000）]×10%－105=1755，李先生的税后所得为19100-1755=17345元。

张先生应发奖金低于李先生，但实际收入反而高于李先生。

全年一次性奖金临界点节税安排表（单位：元）

从以上图中看出，“全年一次性奖金临界点节税安排表”看，新的“盲区”共有六个，分别是：[18001元，19283.33元]；[54001元，60187.50元]；[108001元，114600元]；[420001元，447500元]；[660001元，706538.46元]；[960001元，1120000元]。

·二、股权转让的纳税筹划分析

[法律依据]

《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令[2007]63号）第二十六条企业的下列收入为免税收入：“（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；”

[法律依据]

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令》第512号）第八十三条企业所得税法第二十六条第（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第二十六条第（二）项和第（三）项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

国税函[2010]79号明确转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

[筹划思路]

如果股东是企业或法人，则可以先将留存收益进行分配，降低净资产，再转让，从而降低转让所得，减少企业所得税。

·案例分析17

2012年6月16日，甲公司拟将其持有的乙公司60%的股权转让给丙公司，希望取得收入600万元，该项股权的计税成本为350万元。股权转让时，乙公司的所有者权益为1000万元，其中税后留存收益700万元。从节税的角度，甲公司应如何税收筹划？

（1）筹划前的纳税分析

甲公司直接向丙公司转让其持有的乙公司60%的股权，转让价为600万元，本方案下甲公司的纳税额为：

（600－350）×25%=62.5万元。

（2）筹划方案及筹划后的纳税分析

甲公司先从乙公司分配股息300万元，而后以300万元的价格将所持股权转让给丙方。

本方案下甲公司股权转让所得为300-350=-50万元，纳税额为0。

较之未筹划之前相比，甲方的收入同为600万元，但节省企业所得税62.5万元。

·案例分析18

A公司拥有B公司100%的股权，初始投资成本为100万，B公司截止2010年6月底账面净资产200万元，其中注册资本100万元、盈余公积30万元、未分配利润70万元，现A公司按220万元出售予境内C企业，应如何进行纳税筹划使转让所得的税负最低？

（1）纳税筹划前的纳税分析

由于留存收益包括未分配利润和盈余公积两个部分，上述盈余公积30万元、未分配利润70万元不得扣减。则A企业应确认财产转让所得120万元（220－100），而不是20万元（220－100－30－70）。企业转让股权所得的企业所得税为120万元×25%=30万元。

上述股权转让似乎产生重复征税问题，盈余公积30万元、未分配利润70属于税后提取，已经缴纳过企业所得税，A公司转让股权时，确认股权转让所得，计入应纳税所得，对该部分重复征收企业所得税。

（1）纳税筹划思路及筹划后的纳税分析

为避免重复征税，可以先将留存收益进行分配，降低净资产，再转让，从而降低转让所得。如A企业先将未分配利润70万元以股利形式分回，享受符合条件的居民企业之间的股息、红利收入，为免税收入。企业再以150万的价格转让，则股权转让所得50万元（150-100），转让所得的企业所得税为50万元×25%=12.5万元，与纳税筹划前相比减少30- 12.5= 17.5万元。

·三、预缴企业所得税的纳税筹划

（一）法律政策依据

《国家税务总局关于进一步做好税收征管工作的通知》（国税发[2009]16号）第二条第（五）项第三款规定：认真做好新增企业所得税征管范围调整工作；落实好企业所得税行业征管操作指南；加强企业所得税预缴管理，提高预缴税款比例，力争使预缴税款占全年应缴税款的70%以上；

《国家税务总局关于企业所得税若干题目的公告》（国家税务总局2011年第34号公告）规定：“企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。”

（二）筹划方案

企业平常预缴企业所得税时，如果税额缴大，企业应该力争控制企业所得税预缴比例，力争使预缴税款占全年应缴税款的70%以上，使多余的税款留到企业汇算清缴期间进行清算，争取资金的使用价值。

企业由于受任务或季节因素的影响，其收入存在一定的不确定性，特别是会出现上半年有收入，下半年没有收入只有支出的情况。由于发票已经开出了，确认了收入必须纳税，结果到年终发现了企业多交税了，虽然《中华人民共和国税收征收管理办法》第五十一条规定了，企业多缴纳的税收可以向当地的税务主管当局申请退税，但退税手续复杂而麻烦，在实践当中顶多只能在下一年度预缴税款时进行抵扣。在某种程度上占用了资金的使用价值。因

此，可以在有收入的时期多列支一些费用，在没有收入时期少列支一些费用，但总体不突破税法规定的扣除标准。国家税务总局规定：企业在预缴中少缴的税款不作为延期缴纳税款处理。

·四、巧签经济合同促降税收成本

（一）分解合同中的销售额或营业额以降低税收负担。营业税纳税人有时可以在合同中把营业额进行分解，达到降低税负的目的。增值税纳税人在发生销售行为时，也可以在签定销售合同时，把销售额进行分解，达到降低税负的目的。

·案例19：某展览公司分解营业额的节税分析

2012年4月份，某展览公司在市展览馆举办产品推销会，参展的客户共有400家，共取得营业收入3500万元。该展览公司取得收入后，要支付给展览馆租金等费用1500万元。请问应怎样进行纳税筹划使税负更轻？

[分析]

（1）纳税筹划前的税负分析：

由于该展览公司取得的收入属于中介服务收入，应按“服务业”税目计算缴纳营业税，其应缴纳营业税=3500×5%=175（万元）。

（2）纳税筹划方案：

该展览公司在发出办展通知时，可以规定参展的客户分别交费，其中2000万元服务收入汇到展览公司，由展览公司给客户开具发票.另外1500万元直接汇给展览馆，由展览馆给客户开具发票。但是，改变收款模式可能会给展览馆增加收款工作，双方可以洽谈回报方式。

（3）纳税筹划后的税负分析：

经过纳税筹划后，1500万元营业额经过形式上的转换则不需要缴纳营业税，该展览公司只需就取得的提供服务的收入2000万元缴税，其应缴纳营业税：2000×5%=100（万元）。在保证双方收入不变、客户和展览馆的税负不变的前提条件下，该展览公司可少缴纳营业税75（即175-100）万元。

由此可知，对某些要支付租金的营业活动，可以通过分解应税营业额。或者减少纳税环节，达到合法节约税收之效。

·案例20：某房地产企业“售后返租”税务规划的节税分析

南宁市某房地产公司拟开发一栋商业大楼，按工程进度大约在2012年12月完工，公司经过广泛的市场调查与分析，准备采取售后返租的形式销售。开发商承诺，购房者买房后，自买房后5年内每年可以得到房款7%的租金。开发商再将所售出的大楼，统一租赁给某商业集团，进行商业经营。开发商每年付购房者的租金为650万元，开发商每年收到某商业集团付给的租金为700万元。请问应怎样进行税务规划，使该房地产公司的税负最低？

（2）税务规划前的税负分析

所谓“售后返租”，就是房地产开发商在销售商品房给购房者时，同时与购房者签订该房的租赁合同。租赁合同中开发商承诺在购房后几年内，给予购房者固定租金，所购房屋由开发商统一经营。开发商一般会将已售出的房屋整体再租赁给另外的公司，进行商业经营。开发商收取租金后，再按合同约定的租金支付给购房者。

《商品房销售管理办法》（建设部令第88号）中第十一条规定，房地产开发企业不得采取售后包租或者变相售后包租的方式销售未竣工商品房。虽然有些房地产商说，“售后返租”销售的是已竣工商品房，与客户签订的是《利润分配协议书》，没有违规。但是现在开发商售房是以期房买卖为主的，这就意味着这种售房方式存在着一定的法律风险；二是购房者收到开发商返还的租金与开发商收到的整体租赁单位的租金存在重复纳税的情况，即对以上两个环节的租金都要缴纳营业税。

此项售后返租业务产生的税费（印花税略不计）为：开发商每年就收到的租金需缴纳营

业税为35万元（700×5%），城建税及教育费附加分别为3.5万元，合计开发商收到的租金所产生的税金为38.50万元。而开发商付给购房者的租金650万元，也需要受托代扣代缴相应的营业税、房产税、域建税及教育费附加（或由购房者自行缴纳）。其中，每年缴纳营业税为32.5万元，城建税及教育费附加合计为3.25万元，缴纳的房产税为78万元（650×12%）。

这种销售形式存在着重复纳税的情况，即开发商和购房者在收到租金时，都要缴纳营业税。根据《中华人民共和国营业税暂行条例》规定：在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税义务人。根据国家税务总局《关于营业税若干问题的通知》（国税发[1995]76号）规定：单位和个人将承租的场地、物品、设备等再转租给他人的行为也是属于租赁行为，应按照“服务业”税目中的“租赁业”项目征收营业税。

（3）税务规划方案

开发商成立一家物业管理公司。各购房者在购房时，由物业公司与购房者另外签订委托代理租房协议，而不是以开发商的名义与购房者签订租房合同。

（4）税务规划后的税负分析

依据是《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]第016号）第十九条规定：从事物业管理的单位，以与物业管理有关的全部收入减去代业主支付的水、电、燃气以及代承租者支付的水、电、燃气、房屋租金的价款后的余额为营业额。因此，对于物业管理企业代收的房屋租金不征收营业税，对其从事此项代理业务取得的手续费收入应当征收营业税。

通过税务规划，可将收取的700万元租金分解为代收的租金650万元和代理手续费50万元，物业公司可以仅就收到的代理手续费缴纳营业税及相关的城建税和教育费附加，代收的租金不用纳税，则物业公司仅需要50万元缴纳相应的营业税2.5万元，城建税及教育费附加0.25万元，合计由此产生的税金为2.75万元，比由开发商与购房者直接签订租赁合同节省税金35.75万元。

（二）在合同中明确销售产品的销售方式（结算方式），实现增值税的延期纳税。

纳税期的递延也称延期纳税，即允许企业在规定的期限内，分期或延迟缴纳税款。税款递延的途径是很多的。企业在生产和流通过程中，可根据国家税法的有关规定，作出一些合理的税收筹划，尽量地延缓纳税，从而获得节税利益。

1、企业在产品销售过程中，在应收货款一时无法收回或部分无法收回的情况下，可选择赊销或分期收款结算方式，并在合同中一定要约定货款的收款日期。

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）第三十八条第（三）项规定：“采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；”基于此规定，企业在签定经济销售合同时，可选择赊销或分期收款结算方式，并在合同中一定要约定货款的收款日期。

·案例分析21

某家具厂为增值税一般纳税人，当月发生销售家具业务5笔，共计应收货款1800万元（含税价）。其中，3笔共计1000万元，货款两清；一笔300万元，两年后一次付清；另一笔一年后付250万元，一年半后付150万元，余款100万元两年后结清。

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）第三十八条第（一）项规定：“采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；”根据此规定，企业若全部采取直接收款方式，则应在当月全部计算销售，在增值税销项税额为261.54万元[1800÷（1＋17%）×17%]；若对未收到款项的业务不记账，则违反了税法规定，少计了销项税额116.24万元[800÷（1＋17）

×17%]，属于延期缴纳税款行为；

若对未收到的800万元应收账款分别在经济销售合同中约定货款结算为采用赊销和分期收款结算方式，就可以起到延缓缴纳增值税，并收到免费使用税款资金的功效。具体销项税额及天数为（假设以月底发货计算）：

（300＋100）÷（1＋17%）×17%＝58.12（万元），天数为730天

150÷（1＋17%）×17%＝21.79（万元），天数为548天

250÷（1＋17%）×17%＝36.32（万元），天数为365天

毫无疑问，采用赊销和分期收款方式，可以为企业节约大量的流动资金，节约银行利息支出。

2、如果企业的产品销售对象是商业企业，且有一定的赊欠期限的情况下，在销售合同中可约定采用委托代销结算方式处理销售业务，根据实际收到的货款分期计算销项税额，从而延缓纳税。

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）第三十八条第（五）项规定：“委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天；”基于次规定，委托代销商品是指委托方将商品交付给受托方，受托方根据合同要求，将商品出售后，开具销货清单，交给委托方，这时委托方才确认销售收入的实现。

某造纸厂2010年5月向外地某纸张供应站销售白版纸117万元，货款结算采用销售后付款的形式。10月份汇来货款30万元。该企业应如何进行筹划呢？

由于购货企业是商业企业，并且货款结算采用了销售后付款的结算方式。因此可选择委托代销货物的形式，按委托代销结算方式进行税务处理。

如按委托代销处理，5月份可不计算销项税额，10月份按规定向代销单位索取销货清单并计算销项税额：30÷（1＋17%）×17%＝4.36（万元），对尚未收到销货清单的货如不按委托代销处理，则应计销项税额：117÷（1＋17%）×17%＝17（万元）。如不进行会计处理申报纳税，则违反税收规定。因此，此类销售业务选择委托代销结算方式对企业最有利。

·五、企业经营中的流转税筹划

企业经营中的流转税主要是增值税、营业税、消费税和关税。流转税的特点是流转环节越多，流转税就会越多，因此，要减少流转税的核心是尽量减少流转环节。

当然，分解营业额，巧签经济合同，正确选择促销方式，销售额和营业额分开核算，选择增值税和营业税的纳税义务时间也可以达到降低流转税的目的。

·案例23：改变业务流程节约税收成本的分析

（1）案情介绍：

2012年1月1日，北京腾飞货运有限公司用于出租的库房有三栋，其房产原值为1600万元，年租金收入为300万元，企业所得税税率为25%，请问企业应该如何利用好闲置资源，使企业能够保持较低的运行成本，降低税收成本，又能依法纳税呢？

（2）改变业务流程前的税收成本分析

北京腾飞货运有限公司租金收入应纳税额合计为52.5万元。其中：应纳营业税＝300×5%＝15（万元）；应纳房产税＝300×12%＝36（万元）。应纳城建税、教育费附加＝15×（7%＋3%）＝1.5（万元）。由于房产税、城建税、教育费附加具有抵减企业所得税的作用，即抵减企业所得税52.5万元×25%=13.13（万元）,实际应纳税额为52.5万元-13.13万元=38.37（万元）。

（3）改变业务流程的方案设计

公司与客户进行友好协商，继续利用库房为客户存放商品，但将租赁合同改为仓储保管合同，增加服务内容，配备保管人员，为客户提供24小时服务。假设提供仓储服务的收入

约为300万元，收入不变。

（4）改变业务流程的法律依据

根据《中华人民共和国营业税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第540号）第二条的规定，作为服务业的租赁业和仓储业均应缴纳营业税，适用税率相同，均为5%。

《中华人民共和国房产税暂行条例》及有关政策法规规定：租赁业与仓储业的计税方法不同。房产自用的，其房产税依照房产余值1.2%计算缴纳，即：应纳税额＝房产原值×（1－30%）×1.2%（注：房产原值的扣除比例各省、市、自治区可能略有不同）；房产用于租赁的，其房产税依照租金收入的12%计算缴纳，即：应纳税额＝租金收入金额×12%。

由于租赁房屋和自用房屋的房产税的税率是不一样的，房产自用的房产税比房产用于租赁的房产税更低10倍，因此，变房屋租赁为库房仓储更省税。

（5）改变业务流程后的税收成本分析

经过改变业务流程后，北京腾飞货运有限公司保管收入应纳税额为29.94万元。其中：应纳营业税＝300×5%＝15（万元）；应纳房产税＝1600×（1－30%）×1.2%＝13.44（万元）；应纳城建税、教育费附加＝15×（7%＋3%）＝1.5（万元）。房产税、城建税、教育费附加抵减企业所得税29.94万元×25%=7.49（万元），实际应纳税额为29.94万元-7.49万元=22.45（万元）。

改变业务流程后，库房仓储比房屋租赁每年节税38.37（万元）-22.45（万元）=15.92万元。当然，由于库房出租变为仓储后，须增加保管人员，需要支付一定费用，如保管人员的工资费用、办公费用。纳税筹划要考虑该笔费用和节省的税的比较进行决策。但一般情况下，即使要支付保管人员的工资费用、办公费用。这些费用远员低于每年节省的税收。

·案例24：把资产（厂房）无偿划拨变为投资入股更节税

甲公司是一家民营企业，主要经营范围是仓储、贸易、酒店等，乙公司则是甲公司下属的非全资控股子公司，主要从事物流业务。甲、乙两公司自成立以来一直处于盈利状态。为了使乙公司不断发展壮大，甲公司计划将其所有厂房（账面价值420万元，重置价值500万元）划拨给乙公司，并由乙公司承受权属。根据税法规定，房产的划拨会导致大额的纳税支出，甲公司采取何种资产划拨方式可以节约双方的税收成本呢？

方案一：无偿划拨

一、甲公司（母公司）纳税分析

1、营业税及附加。《营业税暂行条例实施细则》第五第（一）项规定：“单位和个人将不动产或土地使用权无偿赠送其他单位和个人，视同发生应税行为。”因此，甲公司将其厂房无偿划拨给乙公司，应按视同销售缴纳5%的营业税，并按照规定比例缴纳城建税和教育费附加。应缴纳营业税及附加为：500×5%×（1+7%+3%）=27.5（万元）。

一、甲公司（母公司）纳税分析

2、印花税。根据《印花税暂行条例》的规定：“产权转移书据按所载金额万分之五贴花。包括财产所有权和版权、商标专有权、专利权、专有技术使用权等转移书据，均应当按规定缴纳印花税。”应缴纳印花税为：500×0.5?=0.25（万元）。

3、土地增值税。

《土地增值税暂行条例实施细则》第二条规定：“条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。”

《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税[1995]48号）指出，细则所称的“赠与”是指如下情况：（1）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。（2）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社