《成本核算研究与探讨》

河北省南堡盐场成本核算研究与探讨
李升建（高级会计师、高级审计师、注册会计师）
一、河北省南堡盐场的简介及生产流程。 河北省南堡盐场是全国乃至亚洲最大的海盐生产场， 是全国大型的监狱企业， 位于唐山 市南堡经济技术开发区，始建于 1956 年，占地面积 300 多平方公里，拥有资产总值 11.1 亿元，固定资产原值 5.2 亿元。主导产品“海湾”牌工业盐年设计生产能力达到 188 万吨， “海湾”牌工业溴设计能力达到 7000 吨，产品规模均居全国前列；年均实现销售收入 3.5 亿元，利税 9000 万元。河北省南堡盐场负责生产的分场主要包括：制卤场（四、五分场） 、 制盐场（一、二、五、八分场） 、化工场（五、八、九分场） 。制卤场将海水抽入初级蒸发池 浓缩制成初级卤水， 转给制盐场作为生产原盐的原材料。 制盐场将初级卤水进一步浓缩制成 高级饱和卤水，在一定的阳光、温度条件下，高级饱和卤水结晶析出原盐，同时将剩余的老 卤水转入化工场作为生产溴素等盐化工产品的原材料。 化工场将老卤水通过一定的工艺， 提 炼生产出溴素等化工产品。 二、河北省南堡盐场的成本管理特点。 河北省南堡盐场的成本计算对象包括： 原盐、 溴素等盐化工产品， 成本计算期按月、 季、 年划分，成本计算方法采用品种法。 成本核算严格执行以下要求： 1、正确划分各种费用支出的界限 （1）划清收益性支出与资本性支出、营业外支出的界限。 收益性支出是指与当期收入相配比的费用支出， 收益性支出全部列作当期的成本、 费用， 也称为营业支出。例如工资支出、折旧费用等等。资本性支出是指其效益影响两个或两个以 上会计年度的各项支出， 收益性支出和资本性支出是为了正确计算各期的损益， 正确反映资 产的价值。 营业外支出是指与企业生产经营无关的其他支出； 如非常损失， 处理固定资产损失等等。 区分不同性质的支出是企业正确计算产品成本的前提条件。 （2）划清产品制造成本与期间费用的界限 产品制造成本是指企业为制造产品在生产过程中所消耗的材料， 工资和制造费用。 期间 费用指在会计期间内为企业提供一定生产条件， 以保持产品产销能力所发生的费用， 如销售 费用、管理费用、财务费用等。期间费用不计入产品成本。 （3）划清本期产品成本和下期产品成本的界限 （4）划清不同产品成本的界限 （5）划清在产品和产成品成本的界限 （6）按成本开支范围处理费用的列支。 严格遵守成本开支范围， 认真执行成本开支的有关规定。 发生下列费用， 不应列入成本、 费用： 1）购置和建造固定资产的支出，购入无形资产和其他资产的支出； 2）对外界的投资以及分配给投资者的利润； 3）被没收的财物以及违反法律支付的各项滞纳金、罚款以及企业自愿赞助、捐赠的支
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出； 4）在公积金、公益金中开支的支出； 5）国家法律、法规规定以外的各种付费； 6）国家规定不得列入成本的其他支出。 2、做好各项成本核算的基础工作 （1）建立和健全有关成本核算的原始记录和凭证，并建立合理的凭证传递流程。 （2）制定必要的消耗定额，加强定额管理。 （3）建立材料物资的计量、验收、领发、盘存等制度。 （4）制订内部结算价格和内部结算制度。 三、河北省南堡盐场的成本核算业务流程。 河北省南堡盐场的成本核算业务分为两部分： 一是分场制造成本的核算； 二是全场生产 成本的核算。 成本核算业务主要集中在第一部分， 第二部分主要起着汇总各分场制造成本的 作用。 （一）分场制造成本的核算(以原盐成本核算业务为例，溴素成本核算业务参照处理)： 河北省南堡盐场制卤场（四、五分场） 、制盐场（一、二、五、八分场） 、化工场（五、 八、 九分场） 是生产原盐、 溴素等盐化工产品的主要分场， 涉及成本核算的会计科目主要有： 生产成本、制造费用、产成品等科目。 生产成本：该科目核算原盐、溴素等盐化工产品的制造成本，按产品分设二级科目，按 基本生产成本和辅助生产成本分设三级科目，按成本项目（直接材料费、直接工资费、其他 直接支出、制造费）分设四级科目。 制造费用：该科目核算生产原盐、溴素等化工产品发生的各项间接费用，按产品分设二 级科目，按制造费用项目（干警工资、工资附加费、计提教育费、住房公积金、折旧费、修 理费、办公费、差旅费、低值易耗品摊销、劳动保护费、财产保险费、机物料消耗、苫封材 料、其他、经费补贴）分设三级科目。 产成品： 该科目核算生产完工的原盐、 溴素等化工产品的实际成本， 按产品分设明细帐。 1.直接材料费的核算： 直接材料包括生产原盐、溴素等化工产品过程中消耗的燃料、动力等直接费用。 （1）从外部购入汽油、柴油等燃料，取得正规发票经主管领导审批签字后，做如下业务 处理： 借：生产成本/原盐/直接材料/燃料/部门 贷：现金、内部银行存款、应付账款等科目 （2）从分场供应科领用汽油、柴油、煤等燃料，根据分场各部门开出的领料单，做如下 业务处理： 借：生产成本/原盐/直接材料/燃料/部门 贷：原材料 （3）根据分场各部门耗电统计表和内部银行电费特种转账单做如下业务处理： 借：生产成本/原盐/直接材料/动力/部门 贷：内部银行存款 2.直接工资费的核算： 直接工资包括工人工资、就业工资、犯人劳动补偿费等直接工资费。 （1）根据劳资科提供的工人、就业工资单，做如下业务处理： 借：生产成本/原盐/直接工资/工人工资/部门 贷：应付工资 （2）根据分场各部门犯人人数统计表、内部银行劳动补偿费特种转账单，做如下业务处
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理： 借：生产成本/原盐/直接工资/劳动补偿费/部门 贷：应付工资 3.其他直接支出费的核算： 其他直接支出包括职工福利费、职工教育费、职工住房公积金等。 （1）根据工人工资总额的 14%提取工资附加费，开出内部银行转账支票，上交场财务处 内部银行。 借：生产成本/原盐/其他直接支出/职工福利费/部门 贷：内部银行存款 （2）根据工人工资总额的 1.5%提取职工教育费，开出内部银行转账支票，上交场财务处 内部银行。 借：生产成本/原盐/其他直接支出/职工教育费/部门 贷：内部银行存款 （3）根据职工住房公积金汇总表、内部银行存款存根，作如下业务处理： 借：生产成本/原盐/其他直接支出/住房公积金/部门 贷：内部银行存款 4.制造费用的核算： 制造费用包括干警工资、住房公积金、折旧费、修理费、办公费、差旅费、低值易 耗品摊销、劳动保护费、财产保险费、机物料消耗、苫封材料、其他等项费用。 （1）干警工资费的核算：根据干警工资单、内部银行现金支票存根，做如下业务处理： 借：制造费用/干警工资/部门 贷：内部银行存款 （2）住房公积金的核算：根据干警住房公积金汇总表、内部银行现金支票存根，做如下 业务处理： 借：制造费用/住房公积金/部门 贷：内部银行存款 （3）折旧费的核算：根据财务处转来的折旧费，按一定比例（产量、工作量）向分场各 部门分配折旧费。 借：制造费用/折旧费/部门 贷：内部银行存款 （4）修理费的核算：修理费按实际用途可分为盐田塑苫费和机械设备修理费，盐田塑苫 费主要核算盐田塑苫维修发生的费用， 机械设备修理费主要核算机械设备、 车辆维修发生的 费用。 内部发生的修理费应填制维修加工单或领料单， 外部发生的修理费， 应取得正规发票， 经主管领导审批签字，做如下业务处理： 借：制造费用/修理费/盐田塑苫费/部门 制造费用/修理费/机械设备修理费/部门 贷：原材料、内部银行存款、应付账款等科目 （5）办公费的核算：按分场办公实际需要编制办公费预算，由办公室统一购置、发放办 公用品。取得正规发票经主管领导审批签字，做如下业务处理： 借：制造费用/办公费/部门 贷：现金、内部银行存款等科目 （6）差旅费的核算：按《河北省行政事业单位差旅费报销暂行规定》严格审核出差人员 填制的差旅费报销单，经主管领导审批签字后，做如下业务处理： 借：制造费用/差旅费/部门
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贷：现金 （7）低值易耗品摊销的核算：低值易耗品是指低于固定资产价值，不能列为固定资产的 各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿，以及在经营过程中周转使用的包装容器等。 价值较大的低值易耗品采用分次摊销，价值较小的低值易耗品采用一次摊销。 借：制造费用/原盐/低值易耗品摊销/部门 待摊费用/待摊销低值易耗品（分次） 贷：原材料或低值易耗品科目 （8）劳动保护费的核算：分场各部门按劳动保护的有关规定领取劳保用品，根据劳保用 品领料单，做如下业务处理： 借：制造费用/原盐/劳动保护费/部门 贷：原材料 （9）财产保险费的核算： 为降低自然灾害、意外事故带来的损失，应对有关的房屋建 筑物、机器设备、车辆等固定资产投取财产保险。根据财产保险单记账联、内部银行支票存 根，做如下业务处理： 借：制造费用/原盐/财产保险费/部门 贷：内部银行存款 （10）机物料消耗的核算：机物料是指生产机械日常消耗的配件材料。根据各部门领用 机物料的领料单，做如下业务处理： 借：制造费用/原盐/机物料消耗/部门 贷：原材料 （11）苫封材料费的核算：苫封材料是指苫盖盐坨所用的材料，如苇席、苇帘、塑料布 等。根据各部门领料单，做如下业务处理： 借：制造费用/原盐/苫封材料/部门 贷：原材料 （12）其他费的核算：其他费主要包括燃料饮水补贴费、临时工工资费、电话费、车辆 管理及养路费、书报费、招待费等。发生以上费用时，取得相关的票据，经主管领导审批签 字，做如下业务处理： 借：制造费用/原盐/其他/部门 贷：现金、内部银行存款等科目 5.辅助生产成本的核算： 辅助生产成本科目主要核算辅助生产车间为生产原盐、溴素等化工产品而制造加工的 辅助材料、工具以及提供的维修劳务费用。 （1）制造加工辅助材料、工具的业务处理： 借：辅助生产成本 贷：原材料等相关科目 加工完工的辅助材料、工具验收入库时： 借：自制材料 贷：辅助生产成本 生产原盐、溴素等化工产品领用上述辅助材料、工具时： 借：制造费用 贷：自制材料 （2）辅助生产车间提供维修劳务费按耗用工时比例分配到原盐、溴素成本中。 借：制造费用 贷：辅助生产成本
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6.月末处理：每月末将制造费用转入生产成本账户，生产成本转入上级拨入资金帐户， 结平制造费用和生产成本账户， 根据制造费用和生产成本帐户借方发生额编制原盐生产成本 报表。 借：生产成本/原盐/制造费用 贷：制造费用/原盐 借：上级拨入资金 贷：生产成本/原盐 （二）全场生产成本的核算(以原盐成本核算业务为例，溴素成本核算业务参照处理) 1.根据各分场成本报表，做如下业务处理： 借：生产成本/原盐/直接材料费/材料/分场 生产成本/原盐/直接材料费/燃料/分场 生产成本/原盐/直接材料费/动力/分场 生产成本/原盐/直接工资费/工人工资/分场 生产成本/原盐/直接工资费/劳动补偿费/分场 生产成本/原盐/其他直接支出/工资附加费/分场 生产成本/原盐/其他直接支出/职工教育费/分场 生产成本/原盐/其他直接支出/住房公积金/分场 生产成本/原盐/其他直接支出/拨撩费用/分场 制造费用/原盐/干警工资费/分场 制造费用/原盐/住房公积金/分场 制造费用/原盐/折旧费/分场 制造费用/原盐/修理费/分场 制造费用/原盐/办公费/分场 制造费用/原盐/差旅费/分场 制造费用/原盐/低值易耗品摊销/分场 制造费用/原盐/劳动保护费/分场 制造费用/原盐/财产保险费/分场 制造费用/原盐/机物料消耗/支队 制造费用/原盐/苫封材料/分场 制造费用/原盐/其他/分场 贷：拨付所属资金/分场 2.月末结转： （1）每月末，将制造费用转入生产成本帐户。 借：生产成本/原盐 贷：制造费用/原盐 （2）每月末，根据各生产分场实际产量和计算出的单位产品成本从生产成本 /原盐/ 帐户结转完工产品成本，生产成本借方余额为在产品成本。 借：产成品/原盐 贷：生产成本/原盐 四、河北省南堡盐场成本核算存在的问题及改进建议。 通过对河北省南堡盐场成本核算过程分析， 我们发现河北省南堡盐场在实物计量方面存 在一些问题，例如对物料、 电力、 产成品的计量比较粗放， 计量工具落后， 计量准确性较差， 计量误差直接影响成本核算的准确性。 建议河北省南堡盐场在实物计量方面应加以改进， 提 高计量准确性，进一步提高成本核算的准确性，使全场成本管理工作再上一个新台阶。
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一、企业成本模式与竞争优势
如何平衡增长与控制成本的关系 不同商业模式下的成本特点 成本领先——流程卓越 差异化——产品领先 目标聚集——用户至上 企业如何选择最具竞争优势和适合自己的成 本模式
二、理解成本的构成及与自身工作的关系
成本在公司财务运作中的位置 狭义的成本和广义的成本 跳出狭义的成本控制，从更全面、新颖的 角度管理成本 常见的四种成本分类及对成本控制的意义 产品生产的料、工、费分析 制造成本、销售费用、管理费用、财务费 用等分析 ＋ 不同的归类方法会怎样影响成本分析 四、通过成本分析有效控制成本 成本中心管理的关键点：如何合理划分权 力及划分责任 成本中心与预算责任中心怎样结合 控制间接成本的先进方法：作业成本法 作业成本法模型及思路 过程管理的重要性 案例分析——作业成本法的应用
的结果 ＋ 什么样的成本费用率是合理的
变动成本、固定成本分析 ＋ 义 ＋ 案例分析：制造业常见的变动、固定 区分变动、固定成本对成本控制的意
保本点分析 成本结构变动化还是固定化？ ＋ ＋ ＋ ＋ 构 保本点与规模效益的关系 风险水平分析 收益状况分析 决策时需要考虑的因素 经济危机时，如何决定企业的成本结
成本分析 直接、间接成本分析 ＋ 义 ＋ 析 各部门及每位员工对成本的影响 成本金字塔：系统的成本分解 各部门通过哪些环节影响公司成本 案例分析：制造业直接、间接成本分 区分直接、间接成本对成本控制的意
边际贡献的计算与分析 系列案例分析 价格、量、成本相对利润的影响 企业提高利润的３大杠杆 因素敏感性分析 单因素及多因素变化的案例分析
三、选择有利于成本控制的成本计算方法
产品、部门、子公司获利能力分析 分析不同产品、部门、子公司利润水平的
不同成本核算体系的分类及成本控制意义 3A 核算模型
方法 在经济危机的环境下，构建合理的产品结 6

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3A 模型分解 3A 模型的成本控制意义 具体案例——如何使用 3A 模型
构 成本中心管理 提高核心竞争力的成本控制 通过产品价值分析改善成本 选择最优的业务流程 如何改善瓶颈环节的管理 策略性成本与非策略性成本 增值活动与非增值活动 经济危机环境下，企业控制成本的思路
标准成本法 ＋ ＋ 标准成本法的意义 标准的制定及技术部门的参与
成本中心的设定——划分成本责任 以产品为中心，如何管理成本 以部门为中心，如何管理成本
五、总结：结合企业自身情况，找到经济危机背 景下的成本控制关键点
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