ABC作业成本法
作业成本法
引言
二十世纪八十年代后期，在传统成本法的基础上产生了一种新的成本方法，（本文所论述的成本方法不是仅指成本核算方法，而是既包括成本核算方法又包括成本管理方法。在西方，管理会计和成本会计是不分的，因此在本文论及成本方法时会涉及管理会计的内容。）即作业成本法（Activity-Based Cost）。作业成本法在成本核算和成本控制等方面都与传统成本法有根本的不同，对企业的管理水平促进与提高也是传统的成本方法所不能比拟的。随意翻翻近几年的会计杂志或刊物,都能找到证明作业成本法“威力”的文章，摘录几则如下：
李宏健在其所著的《现代管理会计》(第九版)举了一例，假定某公司生产甲，乙两种产品，甲产品的产量是20 000，直接成本是10 000；乙产品的产量是100 000，直接成本是50 000；发生在两产品上的制造费用是300 000。依据这些资料，计算出的产品单位成本如表1所示：
表1
可以看出，两种成本方法的计算结果是完全不一样的。甲产品用传统成本法计算的单位成本是3.00元，而用作业成本法计算的单位成本是4.75元。单位成本的差异额为1.75元，差异率达58.33%!
美国北部通讯公司有效地实行了作业成本法，他们发现传统成本法提供的产品成本信息经常不同于作业成本法提供的产品信息，其显著的差异在图2得到了充分体现。
从图上可以看出作业成本法提供的产品成本占传统成本法提供的产品成本的比例从1%到100%,甚至达到600%!
当企业界沉醉在“80%的销售量由20%的产品产生”的80/20法则时，罗伯特·S卡普兰（Robert S.Kaplan）提出了被称为20/225的法则。他在进行作业成本研究中惊奇地发现许多产品实际上是侵蚀企业利润的，因为20%的产品（或顾客）竟然产生了225%的利润！（赵立三王丹《关于成本动因问题的理论探讨》，会计研究，1998年第6期……）
看到这些例子，忍不住想问：
传统成本法与作业成本法为什么有这么大的差距？
作业成本法为什么能够准确地核算企业产品成本？……
在作业成本法产生的同一时期，欧美等国的会计界正在致力于改进企业财务会计报告模式。看似两个毫不相干的问题却有着紧密的联系。这不仅是因为成本方法提供了有关存货和销售成本的信息，而且更为重要的是新财务报告要求企业提供企业内部的成本管理信息。
美国注册会计师协会财务报告特别委员会成立于1991年4月，经过三年的工作，在1994年提出综合报告《改进企业财务──着眼于用户》（Improving Business Reporting –A Customer Focus）。该报告提出的建议体现了以下三个趋势或特点；1．数据非财务化；2．管理信息公开化；3．财务信息未来化。摘录部分建议如下：（陈毓圭《论改进企业报告》，中国财经出版社，1997年1月版，第146-147页）
1．建议企业提供管理部门用以管理企业的高层次经营数据和业绩指标；
2．建议企业提供管理部门对财务和非财务数据的分析，如对有关财务、经营、业绩的数据发生变化的原因的分析，关键趋势的特征及其对过去的影响；
3．建议企业提供有关企业的前瞻性信息，如企业的机会和风险，管理部门的计划，以及实际经营业绩与以前披露的机会、风险、管理部门的计划的比较等等。
该报告起因于美国以及英国、加拿大等国社会各界对现行企业报告模式的强烈批评。批评的焦点是，企业报告没能提供有价值的信息，会计信息正在失去相关性。表现在现行财务报表提供的会计信息严重地不完
整；企业报告不能面向未来，不能提供有价值的信息；企业报告只关注过去而不是未来；现行资产负债表和利润表是从19世纪产业经济时代的企业报告演变而来的，它无法满足20世纪末期市场经济的要求。
这份报告发表以后在美国会计界引起了很大反响，美国财务会计准则委员会在1996年初发表的有关分部报告和每股盈利等征求意见稿都考虑了该报告的意见。可以预见，这份报告将在一定程度上影响美国以及有关国家会计准则的发展和走向。（陈毓圭《论改进企业报告》，中国财经出版社，1997年1月版，第1页）与以前的财务报告相比，该报告突出了信息的相关性，表现为上述三个方面。我们知道，不准确的信息会导致决策的失败。有时候1%的误差都会造成重大的决策失败，更何况是58.33%，乃至600%的差异！
当作业成本法和传统成本法之间的巨大差异呈现在我们面前时，以及这种差异对决策所带来的天壤之别时，我们不能不去思考哪一种成本方法更为客观、可靠和有效！
本文试从成本核算信息的准确性、成本管理的有效性以及对企业管理水平的促进作用三方面，运用比较的方法对作业成本法进行研究，并对作业成本法在中国的适用做出初步的探索。
第一章成本核算信息的准确性
从引言的案例中，我们看到了两种成本方法下的成本核算信息产生了巨大差异（有58.33%，也有600%的），但是哪一种成本核算信息更准确呢？本章通过分析差异产生的原因，论证了作业成本法能提供准确的成本核算信息，而作业成本法能做到这点是由于作业成本法有其独特的概念体系和计算过程。
第一节两种成本法在成本核算方面产生差异的原因
一、制造费用在产品总成本中所占比例逐渐提高
引言中列举的案例一，其制造费用占总产品成本的比例高达83%（=300000÷（300000+10000+50000））。有证据表明：（王光远，《对ABC相关研究的回顾及其动因分析》，《当代财经》1994年第6期）80年代间接费用在生产成本所占的比重，美国为35%，日本为26%；就美国日本的电子与机器工业看，这一比重，日本高达50~60%，在美国高达70~75%。而在二十世纪初，制造费用所占的比例约为10%。与此相应，直接人工成本在产品成本的比例从40~50%下降到不足10%。（李宏健，《现代管理会计》（第九版），中国财经出版社，1998，第479页）
制造费用所占比例从10%到70~75%是与生产高度的电脑化和自动化紧紧相联的。第三次技术革命发生在本世纪的70年代，其主要特征是在电子技术革命的基础上形成生产高度的电脑化、自动化。在生产自动化方面，电子数控机床和机器人（Computer Numerical Control Machines And Robotics）、电脑辅助设计（Computer-Aided Design，简称CAD）、电脑辅助工程（Computer-Aided Engineering，简称CAE）和弹性制造系统（Flexible Manufacturing，简称FMS）得到广泛应用，其高级形式是电脑整合制造（Computer-Integrated Manufacturing，简称CIM）：从产品订货开始，直到设计、制造、销售等所有阶段，对所使用的各种自动化系统综合成一个整体，由电脑中心统一进行调控。
生产高度的电脑化、自动化是适应顾客的多样化需求的结果。富裕社会引起社会需求的重大变化，导致生产组织发生重大变革。主要表现在：一个社会一旦进入富裕社会，社会大众拥有的财富多了，购买力强了，消费者的行为就会变得更具有选择性（更具有挑剔性）,这就要求生产厂家及时提供更加多样化和更具明显
个性、日新月异的产品。社会需求的这种变化，反映到生产组织方式上来，就是传统的以追求“规模经济”为目标的大批量生产方式要被能对顾客多样化、日新月异的需求迅速做出反应的“顾客化生产”所取代，以保证能在较短时间内生产出不同的新产品，以及时满足消费者多样化的需求。采用CAD/CAM、CAE、FMS 以及CIM能使企业快速生产高质量、少量、多样的产品。
步入富裕社会的消费者对产品有着多样化的需求，为适应顾客需求的变化，企业纷纷采用自动化、电脑化的生产，其结果使得产品结构发生了巨大变化──制造费用在产品成本中所占比例逐渐提高已是一个不争的事实或趋势。
二、制造费用在两种成本法下的会计处理不同
前已论及，在生产电脑化、自动化的条件下，成本的构成发生了巨大的变化，制造费用在产品成本中所占的比重大大提高。在这种情况下，无论从提高产品成本计算的正确性看，还是从提高成本控制的有效性看，都要求成本核算把工作重点放在制造费用上，对制造费用的核算作革命性变革。
众所周知，传统的成本计算，产品成本中除直接材料、直接人工外，其余的都归入制造费用，然后，采用单一的分配标准，按各产品所用的直接人工小时或机器工作小时的比例进行分配，形成各种产品应负担的制造费用成本。这种成本核算方法是有其历史原因的。传统的成本计算诞生于二十纪初期，当时的企业以大规模生产为主，产品品种单一，直接人工在产品成本中所占比重很大。也正是因为这个原因，泰罗（F.W.Taylor）创立的旨在控制大批量生产中的直接人工成本的科学管理制度，在当时得到广泛应用。为配合科学管理制度，成本核算以直接人工为主，对制造费用或间接费用也是假定由人工“驱动”而产生的，故对制造费用的分配多以直接人工为分配标准。
这种简化的成本核算方法是有缺陷的，这种缺陷在直接人工成本占主要地位或制造费用所占比例不高的情况下不会很突出，但在制造费用所占比例很高的情况下，传统成本核算的弊端就会日益突出。因为这种简化的成本核算方法往往会使生产量大、技术上不很复杂（不是很精密）的产品成本偏高，如引言中案例一的乙产品，单位成本多计0.35；生产量较小、技术上比较复杂（比较精密）的产品成本偏低，如引言中案例一的甲产品，单位成本少计1.75。这就严重歪曲了不同产品之间成本，使得出的成本指标不能如实反映不同产品生产耗费的基本面貌。解决此问题的基本途径是：缩小制造费用的分配范围──由全厂或全车间改为由若干个“作业”(Activity)或“作业成本池”(Activity Cost Pool)分别进行分配；增加分配标准──由单标准（直接人工小时或机器工作小时）分配改为多标准分配，即按引起制造费用发生的多种“作业动因”（Activity Driver）进行分配。这种方法正是作业成本法（Activity-Based Costing,ABC）下成本核算的方法，称之为作业成本计算。
作业成本法的理论基础是：产品消耗作业，作业消耗资源并导致成本的发生。作业成本计算在成本核算上突破产品这个界限，使成本核算深入到作业层次;它以作业为单位收集成本，并把“作业”或“作业成本池”的成本按作业动因分配到产品。例如，材料采购部门发生的和“材料的计划与订购”有关的费用，同材料的取得来源有着直接的联系，它要和每一个材料供应商打交道，进行函电联系、合同签订和货款结算等，因而其费用的多寡同材料供应商的数量有着直接的联系，但和材料供应量的多少没有直接联系，这样，将“材料的计划与订购”定义为一个“作业”，发生的有关的费用可以归入一个“作业成本池”；以材料供应商的数量为其作业动因，并以此为标准对该成本池汇集的成本进行分配。作业成本计算法通过选择多样化的作业动因进行制造费用分配，使成本计算特别使比重日趋增长的制造费用按产品对象化的过程大大明细化了，从而使成本的可归属性大大提高，而按照人为的标准间接地分配到有关产品的成本比重缩减到最低限度，从而提高了成本核算信息的准确性。
为从理论上保证作业成本核算信息的准确性，作业成本计算法建立了其独有的概念体系和看似老套实则新颖的计算过程。
第二节作业成本计算法的概念体系
作业成本计算涉及的概念有：资源(Resources)、作业(Activity)、作业中心(Activity Centre)、成本对象(Cost Objects)、资源动因(Resources Driver)、作业动因(Activity Driver)、作业成本池(Activity Cost Pool)和成本要素(Cost Element)。其内在联系如图1.2-1所示：（资料来源：Peter B.B. Turney,ABC The Performance Breakthrough,1996，第97页）
一、概述
资源是成本的源泉，一个企业的资源包括有直接人工、直接材料、生产维持成本（如采购人员的工资成本）、间接制造费用、以及生产过程以外的成本（如广告费用）。资源成本信息的主要来源是总分类帐，它提供诸如企业今年支付了多少工资，计提了多少折旧，应支付多少税等信息。
资源按一定的相关性进入作业，作业是工作的各个单位。例如，在一个顾客服务部门，作业包括处理顾客定单、解决产品问题以及提供顾客报告三项作业。
一企业往往有数以百计的作业，如不采用有效的分类方法，企业管理阶层很容易迷失在数据堆里。最常用的解决方法是把多个作业归入作业中心。相关的作业归入一个作业中心，接上例，作业中心就是顾客服务部门，它包括支持顾客的三项作业，即处理顾客定单、解决产品问题以及提供顾客报告。一个作业中心是相关作业的集合，它提供有关每项作业的成本信息，每项作业所耗资源的信息以及作业执行情况的信息。
资源动因是分配作业所耗资源的依据。分配到作业的每一种资源就成为该作业成本池的一项成本要素。成本要素的知识有助于管理资源。在很多情况下, 改善作业的效率并不能带来成本的自动降低。资源可能是闲置的，但是如不采取措施把它们消除，它们仍然归集在作业中。成本要素的价值在于它们清晰地揭露了哪些资源需要重新配置和利用。作业成本池是与一项作业有关的所有成本要素的总和。作业成本池的总成本能指出作业──作为资源耗费者──的重要方面，因而有助于选择成本管理中的优选项目。在成本管理中，并不是每个成本的降低机会都是平等的，成本池最大的作业会提供最大的成本降低机会。
每一个作业成本池都要通过作业动因分配到成本对象。作业动因反映了成本对象对作业消耗的逻辑关系，例如，顾客问题最多的产品最有可能产生最多的电话，故按照电话数的多少（此处的作业动因）把解决顾客问题的作业成本分配到相应的产品。
成本对象是成本分配的终点，它可以是产品也可以是顾客（为便于理解和与已有知识的融合，下文以“产品”代替“成本对象”）。分配到产品或顾客的成本反映了成本对象消耗的作业成本。
下面对几个重要的概念进行详细说明。
一、作业（Activity）
作业成本法的首要工作就是作业的认定。作业（Activity）是工作的各个单位(Units Of Work )。作业的类型和数量会随着企业的不同而不同。常见的分类方法是将作业按作业水平的不同，分为单位水平作业、批水平作业、产品水平作业及设备水平作业四类。
单位水平作业（Unit－Level Activities）是生产单位产品时所从事的作业，例如直接材料和直接人工成本等，这种作业的成本与产量成比例变动，如果产量增加一倍时，则直接人工成本也会增加一倍。
批水平作业（Batch－Level Activities）是生产每批产品而从事的作业，例如对每批产品的机器准备、订单处理、原料处理、检验及生产规划等。这种作业的成本与产品批数成比例变动，是该批产品所有单位产品的固定（或共同）成本。例如机器从生产某批产品，转向生产另一批产品时，就需要对机器进行准备。当生产批数愈多时，机器准备成本就愈多，但与产量多少无关。
产品水平作业（Product－Level Activities）是为支援各种产品的生产而从事的作业，这种作业的目的是服务于各项产品的生产与销售。例如对一种产品编制材料清单（ Bills Of Materials）、数控规划、处理工程变更、测试线路等。这种作业的成本与单位数和批数无关，但与生产产品的品种成比例变动。
维持水平作业（Facility－ Level Activities）是为维持工厂生产而从事的作业，例如工厂管理、暖气及照明及厂房折旧等。这种作业的成本，为全部生产产品的共同成本。
作业水平的分类能为作业成本信息的使用者和设计者提供帮助，因为作业水平与作业动因的选择有着内在关系。从这我们也可以看出，传统成本法只考虑了单位水平作业，因此其制造费用的分配主要采用与单位二、有关动因的概念
（一）确认多种动因的必要性
传统的成本系统通过假定数量是唯一的动因，因而过分简化了成本的产生过程和核算过程。在过去高度人工密集型的企业里，对动因所作的这种简单假定不会重大地歪曲产品的成本。因为生产中涉及的主要成本是材料和人工，二者均可直接追溯至生产的单位数，而制造费用作为生产成本中的“杂项集合体”（Catchall）则并不重要（仅有少量的机器需要折旧和较低的服务成本）。然而，在今天高度自动化的工厂环境里，情况则是大大的不同了。由于自动化意味着更高的折旧费用、动力和其他同机器相关的费用，大多数制造成本均落入制造费用之范畴。显然，这种情况下假定人工“驱动”制造费用将导致不准确的产品成本计算。而将数量动因扩展到一系列更为复杂的非数量动因，使得产品成本各组成项目“各得其所”地适用不同的动因，这无疑会改善制造费用分配，同时产生更为准确的产品成本计算。
（二）作业成本计算中包括的动因
在作业成本计算中涉及的动因有资源动因和作业动因。
1、资源动因（Resource Driver）
按照作业成本计算的规则：作业决定着资源的耗用量，资源耗用量的高低与最终产品没有直接关系。专家们将这种资源消耗量与作业间的关系称作资源动因，资源动因联系着资源和作业，它把总分类帐上的资源成本分配到作业。举例来说，假定质量检验部门有两大资源消耗──100000元的工资和奖金和20000元的原料，并且质量检验部门设有“外购材料的检验”、“在产品的检验”和“产成品的检验”三项作业。会计部门通过估计各作业消耗的人力把工资和奖金分配到各作业。这个估计的人力就是工资和奖金的资源动因。假定，人力的估计是由分配到每一作业的人数以及每一人在该作业上所花费的时间来决定。如果某部门2/ 10的人员把他们50%的时间花费对外购材料进行检验，那么人力的10%（=2/10×50%）的工资和奖金，也就是10000元（=100000×10%）就应分配到“检验外购材料”的作业。资源动因作为一种分配基础，它反映了作业对资源的耗费情况，是将资源成本分配到作业的标准。
2．作业动因（Activity Driver）
作业动因是分配作业成本到产品或劳务的标准。它们计量了每类产品消耗作业的频率，反映了产品对作业消耗的逻辑关系。例如，当“检验外购材料”被定义为一个作业时，则“检验小时”或“检验次数”就可成为一个作业动因。如果检验外购材料A所花的时间占总数的30%，则作业“检验外购材料”成本的30%
就应归集到外购材料A。
作业动因与前述的作业分类有关。如是单位水平作业，则作业动因是产量；如是批别水平作业，则作业动因是产品的批量。当作业动因计量的耗费等于或接近于产品对作业的实际耗费时，则产品成本就能得到准确的核算。作业动因是产品和作业的联系，代表了产品或工艺的设计的改善机会。
3．资源动因与作业动因的区别和联系
从前面的介绍我们可以看出，资源动因连接着资源和作业，而作业动因连接着作业和产品。把资源分配到作业用的动因是资源动因；把作业成本分配到产品用的动因是作业动因。比如说，工资是企业的一种资源，把工资分配到作业“质量检验”的依据是质量检验部门的员工数，这个员工数就是资源动因；把作业“质量检验”的全部成本按产品检验的次数分配到产品，则检验的次数就是作业动因。
作业动因和资源动因也有混同的情况。当作业和产品一致，这时的资源动因和作业动因就是一样的。
第三节作业成本核算方法的计算过程
本文试用实例的形式对作业成本计算过程进行说明。有关实例的资料如下：
XYZ企业生产A、B两种产品，产品A的年产量是5000件，而产品B的年产量高达20 000件。生产每件产品需用的直接人工小时均为2小时，小时工资为5元。该企业全年可用的直接人工小时共50 000小时，其中1/5用于生产产品A（5 000件×2小时=10 000小时）；4/5用于生产产品B（20 000件×2小时=40 000小时）；该企业制造费用由机器调整、质量检验、处理生产定单、机器工作和材料接收五个作业引起，全年制造费用共875 000元。
作业成本计算法是把企业消耗的资源按资源动因分配到作业以及把作业收集的作业成本按作业动因分配到成本对象（产品）的核算方法，如图1.3-1所示。作业成本法的理论基础是：生产导致作业的发生，作业消耗资源并导致成本的发生，产品消耗作业。因此，作业成本计算下成本计算程序就是把各资源库成本分配给各作业，再将各作业成本库成本分配给最终产品或劳务。这一过程可以分为三步骤：
第一步：确认和计量各种资源耗费
资源是企业生产耗费的最原始形态。如果把整个企业看成是一个与外界进行物质交换的投入产出系统，则所有进入该系统的人力、物力、财力等都属于资源范畴。因此，资源可以简单地区分为：（1）货币资源；（2）材料资源；（3）人力资源；（4）动力资源等几类。有关各类资源耗费的信息可从一企业的总分类帐得到。值得一提的是，作业成本计算法并不改变企业所耗资源的总额；作业成本计算法改变的只是资源总额在各种产品之间的分配额以及资源总额在存货和销售成本之间的分配额。
经XYZ企业统计部门的统计，全厂共发生人工费用500 000元，其中生产A、B两产品共耗直接人工成本250 000元，质量检验部门发生人工费用160 000元。
第二步：把资源分配到作业，开列作业成本单,归集成本池成本。
这一步要做的工作包括以下几方面：
1．确认作业所包含的资源种类，也就是确认一作业所包含的成本要素（项目）。在这里，本文以质量检验部门的“检验产成品”作业为例进行说明。作业“检验产成品”消耗三种资源：工资、材料和折旧。
2．确立各类资源的资源动因，将资源分配到各受益对象（作业），据此计算出作业中该成本要素的成本额。质量检验部门的总人工成本为160000元，质量检验部门共有三个作业：检验外购材料、检验在产品和检验产成品。据统计，该部门50%的员工全职检验产成品质量，故可得作业“检验产成品”的成本要素“工资”的成本额为80 000元。类似的可计算出作业“检验产成品”所耗的材料和折旧，结果分别为31 400元和48 600元。
3．开列作业成本单，汇总各成本要素，得出作业成本池的总成本额。
以“检验产成品”作业为例开列作业成本单如表1.3-1下：
作业成本单揭露了作业所耗用的资源。对管理作业来讲，这是有用的信息，因为任何作业执行上的变化都会反映在所耗资源上的变化上。
采用类似作业“检验产成品”，可分别开列其他四项作业──机器调整、处理生产定单、机器工作和材料接收的作业成本单，其作业成本池的总成本额依次为230 000、81 000、314 000和90 000。
第三步：选择作业动因，把作业成本池的总成本分配到产品，并开列产品成本单。
这一步骤包括以下几个方面：
1．确认各作业的作业动因，并统计作业动因的总数，据此分别计算各作业的单位作业动因的制造费用分配率。
根据机器调整、质量检验、处理生产定单、机器工作和材料接收与产品A、B之间的逻辑关系，选择的作业动因依次为机器调整次数、质量检验的次数、处理生产定单的张数、机器工作的小时数和材料接收的次数。
其统计数和计算的各作业的单位作业动因制造费用分配率如表1.3-2所示：
表1.3-2
2．统计各产品所耗作业量（或作业动因数）。
根据有关原始记录进行分类,汇总,得到产品A,B各自消耗的“作业动因”，资料如表1.3-3：
3．计算产品A、产品B各自承担的制造费用，开列产品成本单。
以表1.3-2、表1.3-3的数据为基础，可计算产品A、产品B按“作业动因”计算而得的制造费用成本。如表1.3-4所示：
表1.3-3
表1.3-4 制造费用分配表
将产品A、产品B的制造费用和直接人工成本和直接材料成本汇总，得出产品A、产品B的单位成本，其结果列示在表1.3-5上。表1.3-5有助于我们分析产品成本高低变化的原因。如我们也许会问：为什么产品A的成本高于产品B的成本？ABC成本法提供了如下4个原因：
1) 产品A的机器调整成本高（产品A为27.60元，而产品B为4.00元）；2) 产品A的质量检验成本高（产品A为20.00元，而产品B为3.00元）；3) 产品A的生产定单成本高（产品A为5.40元，而产品B为2.70元）；4) 产品A的机器工作成本高(产品A为18.84元，而产品B为10.99元)。
表1.3-5 产品A和产品B的成本计算单
这种成本信息真实的反映了产品A、产品B的成本水平。因为产品A的设计比产品B更加复杂，因而在生产中所需的机器调整与质量检验相对地较产品B为多；而且由于产品A生产批量小，所需的生产定单数也相对地多于产品B。
第二章成本管理的有效性
作业成本法是为了改进成本核算信息的准确性而产生的，但作业成本法的发展又不仅仅是这些。从作业成本法的发展看，作业成本法包括两个阶段：第一阶段是早期作业成本法（Early Activity-Based Costing），第二阶段是二维作业成本法（Tow-Dimensional Activity-Based Costing）。早期作业成本法的目的是作业成本核算信息的准确性，其做法是把制造费用分为多个成本池（而不一定细化到作业成本池），并选用新的分配标准（而不一定细分为作业动因）分配成本到产品。早期作业成本法最大的局限是不能提供有关作业的直接信息，不能有效的解释成本发生的原因，也不能支持企业内部的经营改善。而二维作业成本法不仅要关注成本核算信息的准确性，把成本核算深入到作业层次；而且还要关注成本管理的有效性，提供与企业管理和决策相关的成本信息，为企业改善经营管理提供非财务信息。
作业成本法在两方面体现了成本管理的有效性：一是在准确的成本信息的基础上继承了传统成本法下产生的成本管理方法，二是引入了作业管理的观点，创立了新的成本管理方法──作业分析法。
第一节对传统成本管理方法的改进
自二十世纪初成本会计诞生以来，先后出现了“标准成本”、“预算控制”、“差异分析”、“成本性态分析”、“变动成本法”、“本量利分析”、“责任会计”等成本管理方法。但是由于传统成本会计是为财务报告目的对存货进行计量，其成本核算和成本分类是为满足财务报告服务的需要，而不是为了成本管理的目的描述每一产品消耗资源的情况，因而传统成本信息系统提供的信息对企业的决策和管理的相关性不大。（《管理会计的兴衰》，（美）H.托马斯·约翰逊罗伯特·S.卡普兰，侯本领刘兴云译，第103、108页）
传统成本信息的不相关性表现在两方面：首先，传统成本信息不能直接为管理方法所采用，需要进一步加工。一个好的成本方法提供的成本信息不仅能满足财务报告的需要，而且还能满足成本管理的需要。但是传统成本法是为财务报告目的对存货进行计量，而不是为了成本管理的目的描述每一产品消耗资源的情况，所以它提供的成本信息与成本管理的相关性不大。以成本性态分析来说，传统成本法提供的成本信息就不能直接为该管理方法所用。在传统成本制度下，成本信息的主要来源是产品成本单。它以“产品”为单位，分直接材料、直接人工和制造费用三项。在成本性态分析法下，直接材料与产量成比例变动，属于变动成本。但是在分步法下的综合结转法中，由于下一步在产品的“直接材料”，是上一步在产品的直接材料、直接人工和制造费用三项的累加数，产成品成本单上的“直接材料”已失去最初的含义，所以不能直接把
“直接材料”归入变动成本。而要把产品成本单与成本性态的分析相连，就必须增加修正方法──成本还原法。
其次，即使成本信息能被成本管理方法直接采用，由于我们在第一章讨论过的原因，传统成本信息的准确性不高，这同样降低了成本管理和成本决策的有效性。以引言中的案例一来讲，传统成本法下甲产品的单位成本是 3.00元,如定价4.50元,企业似乎可以得到高额利润。但甲产品的实际成本是4.75元, 定价4.50元不仅不能得到利润，反而是每销售一产品就亏损0.25元，销售得越多，亏损得就越多。
而作业成本法深入到“作业”层次，提供有关企业产品成本的明细资料，这样不仅可以保证成本信息的准确性，同时还可使成本管理方法在较低层面获得相关的成本信息，大大提高了成本管理的有效性。值得一提的是，作业成本法改变的是成本管理方法的信息基础，而不改变成本管理的方法和模型。换言之，作业成本法是在新的成本信息支持下，对传统成本管理方法进行批判继承。从下面对本量利分析法的说明可以看到这一点。
本量利分析是成本—产量（或销售量）—利润依存关系分析的简称，也称为CVP分析（Cost-Volume-Profit Analysis）。它是在成本性态分析和变动成本计算法的基础上进一步展开的一种分析方法，着重研究销售数量、价格、成本和利润之间的数量关系。它所提供的原理、方法在管理会计中有着广泛的用途，同时它又是企业进行决策、计划和控制的重要工具。
本量利分析的基础是对变动成本和固定成本的划分。传统成本以成本是否随产量的变动而变动将成本划分为变动成本和固定成本。而ABC作业成本法尝试用作业动因来解释成本性态。（前面已提过，产量也是作业动因）ABC作业成本法认为，在高新技术制造环境下，大多数间接费用与产量的多少无关，而与作业量相关，并被各种作业动因所驱动，因而成本应分为短期变动成本、长期变动成本和固定成本：
短期变动成本即原来意义上的变动成本，亦称为单位水平的成本，它随产品的生产数量成比例地变动，对它应该利用“与数量相关的成本动因”，如直接材料、直接人工、机器小时等；
长期变动成本是指在较长时期内，不与产品产量成比例变动，而是随作业量的变动而变动，对它应采用与作业量相关的作业动因。长期变动成本可进一步分为1、批次（生产轮次）水平的成本，2、产品水平的成本；3、维持水平的成本。需指出的是，长期变动成本的变动与作业量的变动并不是同步进行的，两者之间往往存在着一个时间差，亦即本期作业量的增减并不一定会立即引起本期的长期变动成本的相应变化，其影响可能要到下期或更长一些的时间之后方能显示出来。如生产批次计划一旦制定下来，即便企业决定减少本期的生产批次，但已经发生的生产批次计划制定成本并不会马上减少，仍要分摊到各个产品批次中去。正是由于长期变动成本的这一特点，传统上常把这部分成本视为固定成本。而该特点亦是长期变动成本与短期变动成本区别之所在。
固定成本是指在一个既定时期内，不随任何作业量的变动而变动的成本，这类固定成本在全部制造成本中占较小的比例，并且从长远来看，它也是变动的。
可以看出，成本性态在作业成本下得到了扩展，增加了与作业量（作业动因）成比例变动的变动成本。这种扩展能合理地解释成本发生的频率，如采购部门的采购成本产生于每一次订货活动而不是每次的订货数量，这有助于管理阶层更好的了解订货成本的习性。作业成本法对成本性态的这种扩展，是依据“所有成本均是变动的”这一假设。对此的理解除了已有的解释外，更深的原因就是作业动因的选择。某成本对于产量这个作业动因来说是固定成本，但对于另一作业动因来说却是变动的。合理选择作业动因有助于我们认识成本的习性。
虽然作业成本改变了成本性态的划分，但仍继承了传统成本法下本量利分析的基本模式，如盈亏临界点分析，敏感分析等。
对于其他方法，如责任会计，作业成本改变了原有责任中心的划分，以作业（或作业中心）为责任中心；如标准成本法，作业成本法把制造费用标准的制定细化为对其所包含的各作业制定成本标准，并进行相应的成本管理和差异分析。
不难看出，传统成本管理方法在新成本信息的支持下，又得到了进一步发展。
第二节作业成本法和作业管理
作业成本法不仅以准确的成本核算信息发展了原有的管理方法外，而且还创造了新的成本管理方法──作业分析法(Activity Analysis Method)。作业分析法引入了作业管理的理念，通过对产品、价值（作业）链、作业和资源的分析，为改善企业的经营管理提供非财务信息，是作业管理的基础。
在作业成本法下，对企业的作业进行持续改善(Continuous Improvement), 称为作业管理（Activity-Based Management）。作业管理必须先认定一企业所从事的作业、评价其对企业的价值、并选择和保持重要作业的信息，并将成本分摊到作业。当作业成本确定后，企业即应努力改善作业，以消除不必要的作业，减低成本。
企业不断地从事改善工作，其目的在于降低成本。企业要为顾客准时地提供物美价廉的产品，就必须不断地从事成本的改善，而作业管理（Activity Management）就是降低成本的有效方法。作业管理通常用下列方式降低成本：1)作业消除；2)作业选择；3)作业减低；4)作业分享。
作业消除（Activity Elimination）即消除无附加价值的作业。一企业应先确认无附加价值作业，进而采取有效措施予以消除，例如厂商为确保产品是否用优质的原料生产，因此常对购入的原料进行检验，但此项作业只有在供应商绩效不佳时，才可采用，如选择高质量原料的供应商，即可消除检验作业，因而减低成本。
作业选择(Activity Selection)即从多个不同的作业（链）中选择其中最佳的作业（链）。不同的策略经常产生不同的作业，例如不同的产品销售策略，会产生不同的销售作业，而作业必然产生成本，因此每项产品的销售策略会引发不同的成本。在其他条件不变的情况下，如选择成本最低的销售策略，将可降低成本。在产品设计中也有这种情况，不同的产品设计会有不同的作业链，也会有不同的成本，因此要选择成本最低的作业链。
作业减低（Activity Reduction）是以改善方式降低企业经营所耗用的时间和资源，也就是改善必要作业的效率或改善在短期内无法消除的无附加价值作业，例如改善机器准备作业，就可减低准备次数及其成本；或者剔除归集在作业里的闲置资源，并对其进行重新配置，就能实现作业成本的减低。
作业分享（Activity Sharing）是利用规模经济（Economics Of Scale）提高必要作业的效率，也就是提高作业的投入产出比，这样就可减低作业动因分配率和分摊到产品的成本。例如新产品在设计时如充分利用现有产品所使用的零件，就可减少新产品零件的设计作业，进而降低了新产品的生产成本。
作业管理的这些观念在作业分析法中得到很好地体现。在介绍作业分析法之前，我们先介绍一下支持作业分析法的新概念。
第三节作业分析法下的概念
作业分析法是通过对作业的分析，挖掘成本动因，不断改进作业完成的效率和企业经营水平的过程。这个过程图2.3-1表示：
图2.3-1
资料来源：Peter B.B. Turney,ABC The Performance Breakthrough,1996
这一过程提出了两个新的概念：成本动因和业绩计量。籍借这两概念，作业分析法提供了作业所做工作的信息以及此工作与其他作业关系的信息。
一、成本动因（Cost Drivers）
成本动因是决定执行作业所需的工作量和工作耗费的因素，这些因素既可包括本作业与前一作业相关的因素，也包括本作业内部的因素。成本动因解释了作业（或作业链）发生的原因。如，搬运工作的发生，是因为在生产布局时车间与仓库没有安排在一块所致。或者说，由于车间与仓库之间存在距离，引起搬运工作的发生。作业的发生也可由前一事件引起的。例如，顾客的订单引起生产一批零件的计划。
成本动因不仅能解释作业产生的原因，而且还能解释执行工作所需耗费的增减变动。如从前一作业收到的零件有缺陷则会增加本作业所需的耗费。
二、成本动因与作业动因和资源动因的区别和联系
这三个动因各有各的用途，不能替代，也不能混淆。从概念上看，成本动因是决定执行作业所需的工作量和工作耗费的因素；资源动因是资源消耗量与作业间的逻辑关系；作业动因计量了产品消耗作业量的频率，反映了产品对作业消耗的逻辑关系。由于前文已论及资源动因与作业动因的区别，此处只表他们与成本动因之间的区别。
从前面的介绍可以看出：资源动因和作业动因是出现在成本计算过程中的(第一章介绍的内容)，而成本动因是出现在作业分析过程中的。这种分布是与作业成本法的特点相关的。作业成本法最大的优点就是它不仅能提供相对准确的成本信息，而且还能提供改进作业的非财务信息。作业成本法以作业为纽带，把成本信息和非财务信息很好地结合起来：以作业为基础分配成本，同时以作业为基础进行作业分析和管理。更
进一步地说，资源动因和作业动因是一个定量的东西，而成本动因多是一个定性的东西。为更好地说明这种区别，现举例说明如下：
搬运是一项作业，这项作业耗费的人工成本是与搬运工人的多少有关，工人越多支付的工资就越多。在这里搬运工人的数量就是资源动因。产品对搬运的消耗是与产品的数量或搬运一产品所耗的工时有关的，产品越多需要的搬运量就越大。在这里，产品的数量或搬运此产品所耗的工时就是作业动因。那成本动因是什么？成本动因是作业发生的原因。作业搬运之所以发生，是因为零件或产品的存放地与加工地之间有距离。也就是说，距离是成本动因。从这可看出这三个动因是不一样的。正确理解这三个概念有助于我们进行作业改进和经营改善。
成本动因与作业动因也有混同的时候。如作业的产生（即成本动因）与数量有关，则作业动因和成本动因没有区别。
三、业绩计量
业绩计量描述了作业所做的工作和作业所取得的结果。它们能提供有关作业执行得如何的信息，同时也能提供作业是如何满足内外顾客需要的信息。业绩计量包括对作业效率的计量，完成作业所需时间的计量以及所做工作质量的计量。
1、对作业效率的计量是由作业的产出量和作业所耗的资源决定的，通过计算单位作业的耗费来评价作业的效率。例如，将打磨作业在一月内所打磨的零件数与打磨作业在一个月内所耗资源量相比较，则可得打磨单位零件的成本，假设是20元，把它与内外效率指标进行对比，则可看出本企业打磨作业的效率如何。
2、业绩的另外一个量度就是完成作业所需的时间。例如，一个工厂里从购买零件到加工再到完工需花费2小时。这个时间可间接计量成本、质量和顾客服务。如果执行一作业所需花费的时间越长，则所需花费的资源就越多。这些增加的资源包括员工的工资和工作所用设备的成本。此外，花费的时间越多，工作就越有可能重做，以纠正错误和弥补缺陷。相反的，如果花费的时间越短，作业就能越迅速地对顾客的需求变化做出反应。生产时间花费得少意味着低成本和高质量。
3、业绩计量的第三方面是质量，如零件需要重做的百分比是多少？废品率是多少？这些百分比的比例越高，则作业的质量就越低，如果它们的总成本越高，则对下一作业的不良影响就越大，顾客所获得的实际价值也减少了。
四、成本动因与业绩计量的关系
在作业成本中，一系列为完成同一目标而结合在一起的作业构成生产流程。在这一生产流程中，一作业与另一作业环环相扣形成“作业链”，伴随着作业的转移，价值也发生了转移，形成“价值链”。在这个过程中，作业分析法为作业链上的每一作业提供成本动因和业绩计量的信息。具有规律性的是，作业链中相领两作业共享同一成本动因和业绩计量，换句话说，前一作业的业绩计量就是下一作业的成本动因。如图2.3-2所示：
图2.3-2
资料来源：Peter B.B. Turney,ABC The Performance Breakthrough,1996
这是因为，作业链中的作业是互相依赖的，前一作业的工作会影响下一作业的执行，所以前一作业的业绩计量就是下一作业的成本动因。例如，企业有两作业：设计新工具和制造新工具。新图纸的数量是衡量设计新工具效率的业绩计量，同时它又是生产新工具的成本动因，因为新图纸越多，则需要生产的新工具越多。
第四节作业分析法
作业分析法不是就成本论成本，而是把着眼点与着重点放在成本发生的前因后果上。从前因看，成本是由作业引起，形成一个作业的必要性如何（即成本动因）？要追踪到产品的设计环节，因为索本求源，正是在产品的设计环节，决定产品生产的作业组成和每一作业预期的资源消耗水平以及预期产品最终可对顾客提供的价值和大小。从后果看，作业的执行以至完成实际耗费了多少资源？这些资源的耗费对产品最终提供给顾客的价值作多大贡献？对所有这些问题及时进行动态分析，可以提供有效信息，促进企业改进产品设计、提高作业完成效率和质量水平、在所有环节上减少浪费并尽可能降低资源消耗、寻求最有利的产品、顾客和投资方向，并将企业置于不断改进的环境（Environment Of Continuous Improvement）中，以促进企业生产经营整个价值链（Entire Value Chain Of Business Process）的水平得以不断提高。由此可以看到，作业分析法包括产品分析、价值链分析、作业分析和资源分析。
一、产品分析
在今日全球激烈竟争的时代里，企业要保持竟争优势主要有两种策略：低成本策略（Low Cost Strategy）及差异性策略(Differentiation Strategy)。产品分析关系到竟争策略的选择。不同策略的选择对紧接着的作业链分析和作业分析的影响是不一样的。如采用差异性战略，则衡量作业链和作业的标准就不主要是低成本，而是有关质量、品种、多样性等指标；如采用低成本战略，则低成本无疑是最佳的衡量指标。
产品分析要结合市场调查和市场预测来进行。对已有产品，要从顾客的需要看产品是否有存在的必要，即产品是否满足高质量、高服务、低价位的要求。对于新产品，则要根据市场调查和预测的结果，确定产品的性能、功能和规格等。这样做的目的是使企业所生产的产品有市埸。
产品分析还包括产品的设计。有资料表明：（Peter B.B. Turney,ABC The Performance Breakthrough,1996，第9页）产品成本的60%-80%，在产品设计阶段就已经确定了；产品成本的90%-95%在产品工艺流程阶段就已经确定了。产品一旦投入生产，降低成本的潜力就不大。此外，不同的设计会有不同的作业链，因而会有不同的成本，所以产品的设计不仅要考虑顾客的需求，还要考虑作业链的问题。
二、价值链分析（Value Chain Analysis）
根据作业成本法的思想，企业的各种作业之间存在着逻辑联系，某些后续作业或产品是其先行作业的“顾客”，形成“作业链”，如下图2.4-3所示。同时，每一作业要消耗一定的资源，因而作业的产出要代表一定的价值，转移到下一步作业或最终产品上，作业链也就表现为“价值链”。也就是说“作业链”和“价值链”是一事物的两方面，故两者的分析具有相似之处。不同的是，“作业链”从实物的角度考虑作业是否有存在的必要性，而“价值链”从增值或不增值的角度考虑作业是否有存在的必要性。因此在下文中，如无特别说明，将二者视为等同。
价值链分析通过分析作业链上的作业对最终产品价值的形成是否必要，来消除不必要的作业。作业链分析涉及的范围从内部看，不只包括生产环节，而且还包括材料供应和产品销售环节，从而扩大了成本分析的范围；从外部看，把供应商和销售商的作业链联系起来分析，减少不必要的重复作业。作业链分析的目的是使企业用于经营的每一作业都是必要的，是增值的。
（一）企业内部价值链分析
企业内部价值链分析将着眼点放在企业内部，即从购入原料，加工产品到销售商品的过程。下面以完成作业所需时间为标准来分析企业内部作业链的有效性。
一企业从顾客手中收到订单到产品交货时所需的时间是交货周期时间（Delivery Cycle Time），但是并不是所有的时间都是必要的，如图2.4-3。检验时间、等待时间、运输时间和储存时间都不能增加最终产品的价值，所以它们是无附加价值的时间。只有将原料加工转变成产品所需的加工时间才是附加价值的时间，它也被称为制造周期时间（Manufacturing Cycle Time）或生产速率（Velocity）。交货周期时间与制造周期时间之间的关系，如图2.4-4所示。
图2.4-4 交货周期时间和制造周期时间
通过计算制造周期效率（Manufacturing Cycle Efficiency，简称 MCE），其计算公式如下：
一企业可发现“无附加价值”时间存在，例如MCE为0.5,则表示制造周期时间中，有半数时间浪费在检验、运输、等待及储存等作业。一公司如对其MCE加以监控，则可减少无附加价值作业，并迅速将其产品交给顾客。
（二）企业内外价值链的结合分析
从传统的增值观点看，从原材料的投入到产品交付给买方，是企业价值的过程。企业从顾客手中获得的货币（构成企业的收入）扣除了企业的资源消耗后的部分，就是企业价值的增加。企业生产的目的就是使企业的增值最大化。这种观点由于只局限于企业本身的价值链而忽视了其上、下游价值链，所以失去了利用上、下游价值链以降低企业成本的机会。而价值链分析的观点却与此相反，它突破了企业自身的价值链，而把企业置身于整个行业价值链系统中，从战略的角度分析上、下游价值链以降低成本。举例来说，糕点店需要购入巧克力豆，粉碎后再加工成糕点。通过分析其上游的作业链发现：上游供应商是将巧克力浆加工成巧克力豆，而巧克力浆正是糕点店所需要的。这个发现使糕点店决定直接从供应商那儿购入巧克力浆，从而实现了价值链的省略，降低了成本。
（三）企业外部价值链的分析
1．行业价值链分析。每一个行业，从其最初原材料投入，到最终产品，再到最终消费者手中，要经过无数的价值链。企业本身即位于这一行业价值链的某个阶段。行业的价值链分析能让企业明确自己在价值链中的位置，注意其上游（供应商）和下游（分销商或顾客）的价值链，分析利用上游、下游价值链的可能性。
ABC作业成本法在企业成本管理中的应用
ABC作业成本法在企业成本管理中的应用摘要 生产制造是企业的核心流程之一，成本核算则是影响到企业生产制造任务的完成水准的关键。针对传统成本会计不适应新制造环境的局面，作业成本法（Activity-Based Costing,简称ABC）和基于ABC的作业成本管理（ABCM），在美、日和西欧诸国的企业，尤其是竞争激烈和人工成本很低的高新技术企业，得到了广泛的应用。本文包括作业成本法的产生与发展、基本原理、四个层次、优越性、在我国的应用现状分析、核算实例、实施的一般步骤、在国内外的应用与发展、中国企业应用作业成本法管理的关键和其局限性。
目录 第1章作业成本法的产生与发展 (4) 第2章作业成本法的基本原理 (5) 第3章作业成本法把作业分为四个层次 (6) 第4章作业成本法的优越性 (6) 4.1 成本构成的变动有利于成本控制和成本分析 (6) 4.2 成本动因的多样化有利于提高成本计算的精确性 (6) 4.3 成本信息的相对准确有助于企业战略决策 (7) 第5章作业成本法在我国的应用现状分析 (7) 第6章作业成本核算实例 (8) 第7章作业成本的实施的一般步骤 (9) 7.1 设定作业成本法实施的目标、范围，组成实施小组 (9) 7.2 了解企业的运作流程，收集相关信息 (10) 7.3 建立企业的作业成本核算模型 (10) 7.4 选择/开发作业成本实施工具系统 (10) 7.5 作业成本运行 (10) 7.6 分析解释作业成本运行结果 (10) 7.7 采取行动 (10) 第8章作业成本法在国内外的应用与发展 (11) 第9章中国企业应用作业成本法管理的关键 (12)
管理会计白玉芳第五章作业成本法课后习题参考答案
第五章作业成本法思考与练习题答案 一、思考题 1、什么是作业、作业的类型有哪些? 答：作业是指企业为了达到其生产经营目标所发生的各项活动，是汇集资源耗费的第一对象，是连接资源耗费和产品成本的中介。作业的类型包括： （1）投入作业，即为生产产品做准备的有关作业。包括产品研发和市场调研；招聘和培训员工；购买原材料、零部件和设备等。 （2）生产作业，即与生产产品有关的作业。包括操作机器或使用工具生产产品；生产过程中搬运产品；储存产品；检查完工产品等。 （3）产出作业，即与顾客相关的作业。包括销售活动；收账活动；售后服务；送货等。 （4）管理作业，即支持前三项作业的作业。包括人事、工薪、数据处理、法律服务、会计和其他管理。 2、作业成本计算法下分配间接费用遵循的原则是什么？ 答：作业成本计算法下分配间接费用遵循的原则是：“作业消耗资源，产品消耗作业”。 3、什么是作业成本法？作业成本计算与传统成本计算的区别是什么？
答：作业成本法是以作业为核算对象，通过作业成本动因来确认和计量作业量，进而以作业成本动因分配率来对多种产品合理分配间接费用的成本计算方法。 对于直接费用的处理作业成本法与传统成本会计是一致的，两种计算方法最根本的区别在于对间接费用的分配不同。 传统成本计算对间接费用分配方法假设间接费用的发生完全与生产数量相联系，并且间接费用的变动与这些数量标准是一一对应的。因而它把直接人工小时、直接人工成本、机器小时、原材料成本或主要成本作为间接费用的分配标准。可以说，传统的间接费用分配方法，满足的只是与生产数量有关的制造费用的分配。， 作业成本计算通常对传统成本计算中间接费用的分配标准进行改进，采用作业成本动因为标准，将间接的制造费用分配于各种产品，这也是作业成本法最主要的创新。作业成本法下分配间接费用遵循的原则是：“作业消耗资源，产品消耗作业”。 4、生产作业有哪四种类型？ 答：生产作业，即与生产产品有关的作业。包括操作机器或使用工具生产产品；生产过程中搬运产品；储存产品；检查完工产品等。 生产作业分为四种类型，即单位水平作业、批量水平作业、产品水平作业、能力水平作业。 （1）单位水平作业反映对每单位产品或服务所进行的工作。 （2）批量水平作业由生产批别次数直接引起，与生产数量无关。
Cost-关于ABC成本法的理论背景
ABC成本法 关于ABC成本法的理论背景 ABC成本法的发展背景 近一、二十年来，在电子技术革命的基础上产生了高度自动化的先进制造企业，带来了管理观念和管理技术的巨大变革，适时制（JIT）采购与制造系统，以及与其密切相关的零库存、单元制造、全面质量管理等崭新的管理观念与技术应运而生。高度自动化的先进制造企业，能够及时满足客户多样化，小批量的商品需求，快速地、高质量地生产出多品种少批量的产品。在这种崭新的制造环境下，企业传统采购与制造过程将发生深刻的变化。相应地，原来为传统采购与制造乃至企业决策服务的产品成本计量与控制、会计决策、业绩评价等会计理论和方法也将发生相应变革。例如，在先进制造环境下，许多人工已被机器取代，因此直接人工成本比例大大下降，固定制造费用大比例上升。70年前的间接费用仅为直接人工成本的50%～60%，而今天大多数公司的间接费用为直接人工成本的400～500%；以往直接人工成本占产品成本的40～50%，而今天不到10%，甚至仅占产品成本的3～5%。产品成本结构如此重大的变化，使得传统的“数量基础成本计算”（如以工时、机时为基础的成本分摊方法）不能正确反映产品的消耗，从而不能正确核算企业自动化的效益，不能为企业决策和控制提供正确有用的会计信息。其最终后果是企业总体获利水平下降。1987年哈佛商学院的Rober Kaplan和Robin Cooper两位教授所进行的研究使ABC成本法赢得了广泛的重视。ABC成本法在精确成本信息、改善经营过程、为资源决策和产品定价及组合决策提供完善的信息方面都受到了广泛的关注。目前，世界上许多先进的公司已经实施ABC成本法以改善原有的会计系统，增强企业竞争力。 ABC成本法（Activity-Based Costing），即作业成本法，是以作业(activity)为核心，确认和计量耗用企业资源的所有作业，将耗用的资源成本准确地计入作业，然后选择成本动因，将所有作业成本分配给成本计算对象(产品或服务)的一种成本计算方法。 ABC成本法的指导思想是："成本对象消耗作业，作业消耗资源"。ABC成本法把直接成本和间接成本(包括期间费用)作为产品(服务)消耗作业的成本同等地对待，拓宽了成本的计算范围，使计算出来的产品(服务)成本更准确真实。 作业是成本计算的核心和基本对象，产品成本或服务成本是全部作业的成本总和，是实际耗用企业资源成本的终结。
作业成本法的核算程序
作业成本法的核算程序 目录： 1.按工作内容区分不同类型的作业 2.分析成本与作业间的关系以确定各项作业的作业动因 3.设置成本库并归集资源耗费到作业中心 4.基于作业成本动因确定各作业成本库的成本分配率并分配成本 1.按工作内容区分不同类型的作业 在企业的生产活动过程中，构成价值链上的业务内容不同。作业成本法下根据业务内容区分出不同类型的作业，如材料整理准备、机器设备调整准备、机器设备维修保养、产品运送、产品质量检验等。 2.分析成本与作业间的关系以确定各项作业的作业动因 比如，材料整理数量就是材料整理准备作业的作业动因，机器调整工时就是设备调整准备作业的作业动因，生产线上运送产品的数量就是产品运送作业的作业动因。 3.设置成本库并归集资源耗费到作业中心 成本库又称同质成本库，它以作业中心为对象，把具有相同作业动因的作业所耗费的资源归集到一起。这一过程包括两个环节： (1)按照资源动因把资源的消耗一项一项地分配到作业。 (2)把具有相同作业动因的作业合并形成作业中心，再将作业中心中各项作业的资源耗费合并加总在一起。 4.基于作业成本动因确定各作业成本库的成本分配率并分配成本 在归集同质作业成本库后，需要从中选取恰当的作业成本动因，把各作业成本库中的作业成本除以作业动因的单位数，计算出以作业动因为单位的成本分配率，即作业率。 接着根据成本对象耗用的作业和作业率，将作业成本分配到产品或服务。 典型的作业动因包括采购订单份数、“收单份数、检验报吿数或对数、零部件储存数、支付次数、直接人工小时、机器小时、调整次数和制造周转次数等。 目录1什么是ABC成本法? 2与ABC管理法的区别 3成本法是基于活动的成本管理 4ABC成本法组成 5ABC分析法的过程 6ABC分析法的实施步骤 7应用案例 8ABC分析法的作用 ABC成本法(Activity Based Costing) 什么是ABC成本法? ABC成本法又称作业成本分析法、作业成本计算法、作业成本核算法。
第13章习题(作业成本法)
第13章习题(作业成本法) -标准化文件发布号：（9456-EUATWK-MWUB-WUNN-INNUL-DDQTY-KII
第十三章作业成本法 一、单项选择题 1．作业成本法把企业看作是为满足顾客需要而设计的一系列( )的集合。 A 契约 B 作业 C 产品 D 生产线 2．在现代制造企业中( )的比重加大,结构也发生了很大的变化。 A直接人工 B 直接材料 C 间接费用 D期间费用 3．作业消耗一定的( )。 A成本 B时间 C费用 D资源 4．与传统成本法相比,作业成本法更注重成本信息对决策的( )。 A可靠性 B有用性 C可比性 D一致性 5．作业成本计算法的核心内容是( )。 A成本动因 B产品级作业 C批次级作业 D单位级作业 6．( )是成本计算的核心和基本对象。 A产品 B 作业链 C 作业 D 价值链 7．作业成本计算法下首先要确认作业中心,将( )归集到各作业中心。 A资源耗费的价值 B直接材料 C直接人工 D价值管理工作 8．采购作业的作业动因是采购次数（）。 A采购次数 B采购数量 C采购人员 D采购价格 9．（）是将作业成本分配到产品或者服务中的标准，也是将作业耗费与成本标的相联结的因子。 A资源动因 B作业动因 C成本动因 D价值动因 10．（）它是将各项资源费用归集到不同作业的依据，反映了作业与资源的关系。 A资源动因 B作业动因 C成本动因 D价值动因
二、多项选择题 1．资源实质上是指为了产出作业或产品而进行的费用支出，它包括（）。A货币资源 B材料资源 C人力资源 D动力资源 2．成本动因的分类有很多依据，其中根据一般的分类，即将成本动因分为（）。 A资源动因 B作业动因 C人工费用 D直接材料 3．作业成本法在计算产品成本时，将着眼点从传统的（）上转移到（）上。 A产品 B间接费用 C人工费用 D作业 4．作业是指为提供服务或产品而耗用企业资源的相关生产经营管理活动。它包括（）。 A订单处理 B材料处理 C机器调试 D质量检查 5．作业动因是将作业成本库成本分配到产品或劳务中去的标准，它可以是（）。 A机器小时 B机器准备次数 C产品批数 D收料次数 6．传统的成本计算方法将产品成本分为（）。 A直接材料 B直接人工 C制造费用 D期间费用 7.在作业成本法下，成本计算对象是多层次的，大体可以分为（）。 A作业 B作业中心 C资源 D时间 8.沿用卡普兰等人的观点常见的分类方法是将作业按作业水平的不同，分为（）。 A单位级作业 B批次级作业 C产品级作业 D管理级作业 9.作业成本法的一般适用范围（）。 A制造费用占产品成本比重小 B产品种类繁多，小批量多品种生产 C企业生产经营的作业环节较多 D会计电算化程度高； 10作业成本法与传统的成本计算相比较，它体现了（）优越性。 A提供更准确的成本信息 B成本动因追溯
exercices ABC作业成本法练习(法语MBA案例)
Comptabilité par activités : exercices d’application Société ABC La société ABC fabrique deux produits P1 et P2. Pour le mois x, la production a été la suivante : - 1 000 produits P1 (en quatre lots) - 2 000 produits P2 (en un seul lot) Les données fournies par la comptabilité analytique sont résumées dans le tableau ci-dessous : P1 P2 Matière première M1 - quantités consommées - co?t unitaire 2 unités 50 € 1 unité 50 € Matière première M2 - quantités consommées - co?t unitaire 1 unité 40 € 0 unité 40 € Matière première M3 - quantités consommées - co?t unitaire 1 unité 30 € 1 unité 30 € Main d’?uvre directe - nombre d’heures consommées - co?t de l’heure 1 heure 100 € ? heure 100 € Co?t de fabrication - nombre d’heures machine 1 heure 2 heures Prix de vente unitaire 750 € 750 € Les charges indirectes sont présentées dans le tableau de répartition ci-dessous ainsi que le calcul du co?t des unités d’?uvre par centre d’analyse : A partir des informations précédentes, les co?ts de revient et le résultat analytique pour le mois x se présentent comme suit :
作业成本法计算题.doc
第十四章作业成本法 本章练习题 五、综合实务题 １．资料：某企业生产甲、乙两种产品，其中甲产品９００件，乙产品３００件，其作业情况数据如下表所示：
第十四章作业成本法综合实务题
资料：某制造厂生产A、B两种产品，有关资料如下： 1．A、B两种产品2004年1月份的有关成本资料如下表所示：单位：元 产品名称产量（件）单位产品机器小时直接材料单位成本直接人工单位成本 A 100 1 50 40 B 200 2 80 30 2．该厂每月制造费用总额为50，000元，与制造费用相关的作业有4个，有关资料如下表所示： 作业名称成本动因作业成本（元）作业动因数 质量检验检验次数4，000 A：5 B：15 合计：20 订单处理生产订单份数4，000 A：30 B：10 合计：40 机器运行机器小时数40，000 A：200 B：800 合计：1，000 设备调整准备调整准备次数2，000 A：6 B：4 合计：10 合计————50，000 ——————— 请问：（1）用作业成本法计算A、B两种产品的单位成本。 （2）以机器小时作为制造费用的分配标准，采用传统成本计算法计算A、B两种产品的单位成本。 1、计算成本动因率： 质量检验：4000/20=200 订单处理：4000/40=100 机器运行：40000/1000=40 调整准备：2000/10=200
甲产品分配的作业成本：200*5+100*30+40*200+200*6=13200 单位作业成本：13200/100=132 单位成本：50+40+132=222 乙产品分配的作业成本：200*15+100*10+40*800+200*4=36800 单位作业成本：36800/200=184 单位成本：80+30+184=294 2、制造费用分配率：50000/1000=50 甲产品分配成本：50*200=10000 单位制造费用：10000/100=100 单位成本：50+40+100=190 乙产品分配成本：50*800=40000 单位制造费用：40000/200=200 单位成本：80+30+200=310
ABC作业成本法
“我们虽未击中靶心，但击中了靶子，而传统的成本核算方法却是连靶子都没有击中。” ——ABC作业成本法鼻祖罗伯特·卡普兰教授 传统成本核算之弊 在20世纪60年代之前，企业的生产方式大多还是以单一品种化生产为主，大批量生产大批量销售，机器设备除了必要的定期维修外，几乎是不停歇的运转，也就是今天所说的“推动式”生产。这种方式下的成本核算相对比较简单，直接材料和直接人工可直接归集到具体的产品上；间接制造费用分为变动制造费用和固定制造费用，分别归集到两个成本池中，变动制造费用按与产量相关的标准，如人工工时或是机器小时再分配到各产品成本中；固定制造费用按生产的产品数量分配到各产品成本中。这种核算暗含的假设是间接费用的增加是因为生产数量或工时增加所导致，也就是说，产量越大，需要的间接制造费用越高。这和20世纪初期Fredric Taylor所倡导的“科学管理运动”中的成本管理理论是相吻合的。 然而，进入60年代以后，随着企业全球化战略的普及和竞争的加剧，标准产品大量生产的格局逐渐被小批量多品种、个性化生产所打破。规模经济更多的转向了定制化/订单化生产。以最短的时间生产出满足顾客特定需求的产品成为企业间竞争制胜的法宝。精益化生产，全面质量管理，JIT等管理手段伴随着电脑辅助设计，高尖端的数控加工中心应运而生，同时生产的品种日趋多样化，这时候批量小的产品生产所耗费的间接费用不一定比产量大的 产品少，相反还可能会增加。 比如，某包装公司为医药和食品行业提供不同类型的包装材料，其食品类包装生产工艺相对简单且需求量很大，而药包材料每批需求量小且生产工艺比较复杂。财务人员将间接制造费用以生产出的总吨数、消耗的工时或机时来进行分配，这显然分配给药包材料的间接费用会较少。但实际生产过程中，由于每次药包材料的订单量较小，且不是连续性生产，药包材料的整理和产品检验的时间较食品材料生产次数更多，每次生产准备时间却不少于食包类生产，众多的生产指令需随每批次下达……与产量无关的间接费用实际增加了许多，从传统的成本核算看药包产品分配的间接费用却不多。为此食包车间主任一直对财务部门基于数量标准的成本核算抱有怀疑的态度。更重要的是，随着竞争的加剧，包装材料的价格在不断下
ABC作业成本法
作业成本法 引言 二十世纪八十年代后期，在传统成本法的基础上产生了一种新的成本方法，（本文所论述的成本方法不是仅指成本核算方法，而是既包括成本核算方法又包括成本管理方法。在西方，管理会计和成本会计是不分的，因此在本文论及成本方法时会涉及管理会计的内容。）即作业成本法（Activity-Based Cost）。作业成本法在成本核算和成本控制等方面都与传统成本法有根本的不同，对企业的管理水平促进与提高也是传统的成本方法所不能比拟的。随意翻翻近几年的会计杂志或刊物,都能找到证明作业成本法“威力”的文章，摘录几则如下： 李宏健在其所著的《现代管理会计》(第九版)举了一例，假定某公司生产甲，乙两种产品，甲产品的产量是20 000，直接成本是10 000；乙产品的产量是100 000，直接成本是50 000；发生在两产品上的制造费用是300 000。依据这些资料，计算出的产品单位成本如表1所示： 表1 可以看出，两种成本方法的计算结果是完全不一样的。甲产品用传统成本法计算的单位成本是3.00元，而用作业成本法计算的单位成本是4.75元。单位成本的差异额为1.75元，差异率达58.33%! 美国北部通讯公司有效地实行了作业成本法，他们发现传统成本法提供的产品成本信息经常不同于作业成本法提供的产品信息，其显著的差异在图2得到了充分体现。 从图上可以看出作业成本法提供的产品成本占传统成本法提供的产品成本的比例从1%到100%,甚至达到600%! 当企业界沉醉在“80%的销售量由20%的产品产生”的80/20法则时，罗伯特·S卡普兰（Robert S.Kaplan）提出了被称为20/225的法则。他在进行作业成本研究中惊奇地发现许多产品实际上是侵蚀企业利润的，因为20%的产品（或顾客）竟然产生了225%的利润！（赵立三王丹《关于成本动因问题的理论探讨》，会计研究，1998年第6期……）
成本管理方案(ABC成本法)
上海瓦锡兰齐耀柴油机有限公司 U8-ERP管理信息系统 业务需求解决方案 WQDC U8-ERP Implementation Business requirement blue print 项目名称：上海瓦锡兰齐耀柴油机有限公司ERP项目 Project Name.WQDC ERP Implementation 建立日期：2005-11-18 Date: 2005-11-18 项目编号：U861-WXL-2006 Project No.U861-WXL-2006 文档编号：SHSS-U861-WXL-03-007 Document No. SHSS-U861-WXL-03-007 客户项目经理： W?rtsil? Project Manager. 日期： DATE. 用友项目经理： UFIDA Project Manager. 日期： DATE. 1. 成本管理Cost management 1.1. 参数设置Parameter setup 成本核算方法：品种法 Cost accounting method: according to type 直接人工分配率：按实际工时
Actual labor distribution rate: according to actual labor time 制造费用分配率：按实际工时 Distribution rate of manufacturing fee: according to actual labor time 在产品成本分配率：不计算在产品成本 Cost distribution of WIP: 主要参数： 存货数据来源于存货系统，记入直接材料费用的出库类别是材料领用和半成品领用，记入入库数量的是产成品入库和半成品入库； 人工费用来源于总账系统； 制造费用明细来源于总账系统； 折旧费来源于总账系统； 其他费用明细来源于手工录入，没有明细。 启用“生产制造”数据来源，核算到工序成本，金额型数据保留4位小数，数量型数据保留4位小数 Main parameter: inventory data from inventory system; the outbound inventory type input in direct material cost is material and semi-finished product picking up; input in inbound inventory amount is product and semi-finished product; labor cost is from general ledger; manufacture cost is from general ledger; depreciation cost is from general ledger; other cost is input manually without details. If we start use manufacture data resource, cost will be calculated to operation cost, and the amount and sum number will have four decimal fractions. 1.1.1. 具体计算方法 成本中心定义方法： 分配方法：
作业成本法案例分析
作业成本核算体系设计案例 邓为民 个性化的成本核算管理方法——作业成本法（邓为民） 企业管理前沿>财务管理>综合文档号:00.020.207发布时间：22-11-2002 摘要：许多产品实际上正在侵蚀着企业的利润，而这却被传统成本提供的信息所掩盖。 个性化的成本核算管理方法——作业成本法 邓为民 传统成本的局限 20%的产品创造了225%的利润。 “传统会计往好的说是无用的，往坏的说是功能失调与具有误导作用”。以传统成本为基础的管理会计正在失去其相
关性。企业界留传80/20法则，认为80%的利润由20%的产品产生，但是当哈佛商学院的卡普兰教授在企业应用作业成本计算系统时，却发现20%的产品竟然产生了225%的利润，他称之为20/225法则，该法则表明：许多产品实际上正在侵蚀着企业的利润，而这却被传统成本提供的信息所掩盖。 传统成本核算方法产生于上世纪初，是与大规模的生产相适应的。20世纪70年代以后，市场由卖方市场向买方市场转变，产品的更新换代加快，企业的生产特点由大规模、单一品种生产向多品种、小批量生产模式发展，以计算机技术为代表的信息技术，使企业的生产设备、生产环境、技术工艺等发生了重大的变化。技术的发展使得企业的固定资产投资增加，生产的复杂化以及现代管理技术的运用使得管理作业增多，而直接的生产活动相对减少，这一切使得生产的间接费用呈急剧上升的趋势。70年代以前，间接费用仅占人工成本的50%－60%，而现在很多企业的间接费用已上升为人工成本的400%－500%。以少量的人工费用为基础分配大量的制造费用，必然带来成本分配的偏差。 传统成本核算是以数量为基础的，它隐含一个假设：产量成倍增加，所有投入的资源也会成倍增加。基于这种假定，成本计算中普遍采用产量关联基准分配。这种基准最常见的表现形态就是材料耗用额、直接工时、设备工时等。然而，现实企业中资源的消耗与产量不相关的例子比比皆是。传统成本核算方法已经不适应时代的需要，企业迫切需要新的成本核算方法，在此情况下，作业成本法应运而生。 作业成本法基本原理 “成本是无法管理的，只能管理引起成本的作业”。 作业是企业的各种活动，作业成本法（Activity-Based Costing, ABC）是以作业为中心，通过对作业及作业成本的确认、计量，最终计算产品成本的新型成本管理方法，它把企业成本计算深入到作业层次，对所有作业活动追踪并动态反映，为企业决策提供相对准确的成本信息。 作业成本法的基本原理是：产品（成本对象）消耗作业，作业消耗资源，生产导致作业发生，作业导致成本发生。
ABC作业成本法
ABC作业成本法 生产制造是企业的核心流程之一，成本核算则是影响到企业生产制造任务的完成水准的关键。针对传统成本会计不适应新制造环境的局面，作业成本法（Activity-Based Costing,简称ABC）和基于ABC的作业成本管理（ABCM），在美、日和西欧诸国的企业，尤其是竞争激烈和人工成本很低的高新技术企业，得到了广泛的应用。 一、新制造环境冲击传统成本会计 随着企业IT技术的运用，MRPII、ERP、CIM、JIT等系统应用范围不断扩大，企业新制造环境逐渐形成。企业使用计算机管理信息系统来管理经营与生产，最大限度地发挥现有设备、资源、人、技术的作用，最大限度地产生企业经济效益，已成为制造业企业的一致选择。从最早的物料需求计划MRP (Material Requirements Planning)、制造资源计划MRP II(Manufacturing Resource Planning)到近年出现的企业资源规划ERP (Enterprise Resource Planning)等，为越来越多的企业采用。目前流行的MRP Ⅱ有助于管理当局进行及时、有效的投资与生产经营决策；ERP则是建立在信息技术基础上，以系统化的管理思想，为企业决策层及员工提供决策运行手段的管理平台。 不仅是MRP和ERP，促成新制造环境形成的新系统还包括：弹性制造系统（FMS）、电脑整合制造系统（CIM）和适时生产系统（JIT）等。FMS是指使用机器人及电脑控制的材料处置系统，来结合各种独立的电脑程式机器工具进行生产，它有益于产品制造程序的弹性化。CIM则是指以电脑为核心，结合电脑辅助设计、电脑辅助工程及电脑辅助制造系统等所有新科技的系统，以形成自动化的制造程序，实现工厂无人化管理，可减少人工成本、节省时间并提高工作效率。JIT 是根据需要来安排生产和采购，以消除企业制造周期中的浪费和损失的管理系统。在JIT下企业的供、产、销各个环节在时间上必须周密衔接，材料应适时到达现场，前一生产程序的半成品应适时送达后一生产程序，产成品要适时供给顾客，力争使生产经营各个环节无库存储备。 面对新制造环境的冲击，企业如果继续使用传统的成本会计技术与方法，至少会造成两大方面的后果，包括： 1、产品成本计算不准。因为在新制造环境下，机器和电脑辅助生产系统在某些工作上已经取代了人工，人工成本比重从传统制造环境下的20％—40％降到了现在的不足5％。但同时制造费用剧增并呈多样化，其分摊标准如果只用人工小时已难于正确反映各种产品的成本。 2、成本控制可能产生负功能行为。传统成本会计中将预算与实际业绩编成差异报告，即将实际发生的成本与标准成本相比较。但在新制造环境下，这一控制系统将产生负功能的行为，例如为获得有利的效率差异，可能导致企业片面追求大量生产，造成存货的增加；另外，为获得有利价格差异，采购部门可能购买低质量的原材料，或进行大宗采购，造成质量问题或材料库存积压等等。 二、作业成本法的产生与发展 为解决新制造环境下传统成本会计的难题，作业成本法作为新的成本核算方法应运而生。传统成本法是一种通用的解决方案，不考虑企业的目标，但新兴的作业成本从一开始就考虑企业的实施目标和范围，结合企业的实际情况实施，并把成本核算与成本信息分析和应用结合起来，直至采取改善行动，为企业提供一个整体的解决方案。 作业成本法（Activity-Based Costing），是一种通过对所有作业活动进行追踪动态反映，计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源的利用情况的成本计算和管理方法。它以作业为中心，
作业成本法例题.doc
例一：ART公司生产三种电子产品，分别是产品X、产品Y、产品Z。产品X是三种产品中工艺最简单的一种，公司每年销售10000件；产品Y工艺相对复杂一些，公司每年销售20000件，在三种产品中销量最大；产品Z工艺最复杂，公司每年销售4000件。公司设有一个生产车间，主要工序包括零部件排序准备、自动插件、手工插件、压焊、技术冲洗及烘干、质量检测和包装。原材料和零部件均外购。ART公司一直采用传统成本计算法计算产品成本。 1．1传统成本计算法 1、公司的定价策略 公司采用成本加成定价法作为定价策略，按照产品成本的125％设定目标售价， 近几年，公司在产品销售方面出现了一些问题。产品X按照目标售价正常出售。但来自外国公司的竞争迫使公司将产品Y的实际售价降低到328元，远远低于目标售价377.5元。产品Z的售价定于157.5元时，公司收到的订单的数量非常多，超过其生产能力，因此公司将产品Z的售价提高到250元。即使在250元这一价格下，公司收到订单依然很多，其他公司在产品Z的市场上无力与公司竞争。上述情况表明，产品X的销售及盈利状况正常，产品Z是一种高盈利低产量的优势产品，
而产品Y是公司的主要产品，年销售量最高，但现在却面临困境，因此产品Y成为公司管理人员关注的焦点。在分析过程中，管理人员对传统成本计算法提供的成本资料的正确性产生了怀疑。他们决定使用作业成本计算法重新计算产品成本。 1．3作业成本计算法 1、管理人员经过分析，认定了公司发生的主要作业并将其划分为几个同质作业成本库，然后将间接费用归集到各作业成本库中。归集的结果如下表
采用作业成本计算法取得的产品成本资料令人吃惊。产品X和产品Y在作业成本法下的产品成本都远远低于传统成本计算法下的产品成本。这为公司目前在产品Y方面遇到的困境提供了很好的解释。如下表，根据作业成本法计算的产品成本，产品Y的目标售价应是327.26元，公司原定377.5元的目标售价显然是不合理的。公司现有的328元的实际售价与目标售价基本吻合。产品X的实际售价258.75元高于重新确定的目标售价229.30元，是一种高盈利的产品。产品Z在传统成本法下的产品成本显然低估了，公司制定的目标
作业成本法在企业中的应用案例
作业成本法在企业中的应用 颜繁晶1,张秀秀2,张海霞 3 (1.哈尔滨市供销储运总公司, 黑龙江 哈尔滨 150000;2.齐齐哈尔市建华区防疫站, 黑龙江哈尔滨161000; 3.哈尔滨市供销物资集团公司,黑龙江 哈尔滨 150000 [摘要]随着现代企业所面临的社会环境和技术环境的巨大变化,传统的成本核算方法已不能保证产品成本信息 的真实性,因而一种以资源流动为线索,以资源耗用的因果关系为成本分配依据的成本计算方法———作业成本法诞生。通过作业成本法的思想来改进企业的成本核算方法,可寻求到降低成本的途径,提供真实可靠的成本信息,并能为企业的成本控制、决策提供依据。 [关键词]成本管理;作业成本法;成本动因[中图分类号]F275.3[文献标识码]B [收稿日期]2007-03-12 一、作业成本法概述
(一作业成本法的概念 作业成本法(Activity Based Costing,ABC是一种以作业为基础,对各种主要的间接费用采用不同的间接费用分配率进行成本分配的成本计算方法。作业成本法的理论基础是:产品消耗作业,作业消耗资源并导致成本的发生。作业成本计算在成本核算上突破产品这个界限,使成本核算深入到各作业,它以作业为单位收集成本,再把“作业”或“作业成本库”的成本按作用动因分配到产品。 (二作业成本法的计算步骤 作业成本法计算的核心是在计算产品成本时,先将所耗费的资源归于每一作业成本,然后再由每一作业成本分摊到产品成本中。大致可分为四个步骤:第一步确定作业。根据企业的不同,将产品的生产过程分为若干作业,并进行分类。 第二步追踪资源。将产品生产过程中耗用的资源分配到每一作业中,这些资源构成了产品的间接成本。第三步记录和计量作业量。对企业的各项作业进行及时的记录,且对企业的生产全过程作全面了解。第四步将各项作业成本分配到产品中。 (三作业成本法的特点及与传统成本计算方法的区别 传统成本计算方法是以某一总量为基础,如材料总量、机器总工时、人工总量等为基础,计算出统一的间接费用的分配率来分配间接费用。其主要目的是为分摊间接费用提供统一的基础,有利于存货计价和利润计算。此方法只适用于间接费用项目较少,且间接费用在总成本中所占比重较小的企业。 在高度自动化的生产条件下,以直接材料、直接人工总量等为基础分配间接费用是不够准确的,不能揭示出产量与间接费用的因果关系,使产品成本计算的结果 失真,成本报告中的间接费用能见度差,不能满足管理部门或管理者进行订价、自制与外购、生产批量等决策的需要。作业成本法的特点是将已确认的作业看作一个成本中心,而不是将某生产部门作为成本中心。并且除直接材料、直接人工之外,尽可能将其他各类成本都归为直接成本。作业成本法促使管理者想方设法进行成本
ABC作业成本法
作业成本ＡＢＣ法 一、ABC的发展 ABC是Activity-Based Costing的英文缩写，即我们通常所说的作业成本法。 它以作业为中心，通过对作业成本的确认和计量，对所有作业活动追踪地动态 反映，为尽可能消除"不增值作业"，改进"可增值作业"及时提供有用信息，促 使损失、浪费减少到最低限度，提高决策、计划、控制的科学性和有效性，促 进企业管理水平的不断提高。 作业成本法的研究最早可追溯到本世纪四十年代初。当时最早提出的概念是"作 业会计"（Activity-Based Accounting或Activity Accounting）。而最早从 理论和实践上探讨作业会计的是美国会计学家埃里克?科勒(Eric Kohler)教授。科勒教授曾任教于美国的西北大学、俄亥俄州立大学和明尼苏达大学，并担任《会计评论》主编达15年之久。1941年，科勒教授在<<会计论坛 >>杂志发表论文首次对作业、作业账户设置等问题进行了讨论，并提出" 每项作业都设置一个账户"。科勒教授在文章中指出："作业就是一个组织单位 对一项工程、一个大型建设项目、一项规划以及一项重要经营的各个具体活动 所做出的贡献"。第二位研究"作业会计"的是乔治?斯托布斯(George.J.Staubus)教授。在他撰写的会计文献中，Activity Accounting和Activity Costing经常 混用。他坚持认为：会计是一个信息系统，"作业会计"是一种和决策有用性目 标相联系的会计。研究作业会计首先应明确"作业"、"成本"和"会计目标?-决 策有用性"三个概念。1971年乔治?斯托布斯教授在具有重大影响的<<作 业成本计算和投入产出会计>>一书中，对"作业"、"成本"、"作业成本计算"等概念作了全面阐述。80年代初、中期，大批西方会计学者开始对传统的 成本会计系统进行全面的反思。先进制造系统的推广普及，准时制（JIT）由日 本而起转而对整个西方公司经营管理思想的冲击，传统管理思想和管理方法技 术的巨大变革，促使大批西方会计学者对传统的成本会计系统进行了重新审视，作业成本法成为会计学界研究的热点问题。 首先对ABC给于明确解释的是哈佛大学的青年学者罗宾?库珀（Robin Cooper） 和罗伯特?卡普兰（Robert?S?Kaplan）。1988年，库珀在夏季号《成本管理》 杂志上发表了《一论ABC的兴起：什么是ABC系统？》。库珀认为：产品成本 就是制造和运送产品所需全部作业的成本的总和，成本计算的最基本对象是作业。ABC所赖以存在的基础是：作业消耗资源，产品消耗作业。接着，库珀又 连续发表了《二论ABC的兴起：何时需要ABC系统？》、《三论ABC的兴起： 需要多少成本动因并如何选择？》和《四论ABC的兴起：ABC系统看起来到底 象什么？》。库珀还与卡普兰合作在1988年九、十月号《哈佛商业评论》上发 表了《计量成本的正确性：制定正确的决策》论文。这几篇著名的论文，对 ABC的现实意义、运作程序、成本动因选择、成本库的建立等重要问题进行了 全面深入的分析，奠定了ABC研究的基石。此后在英美的《管理会计》等期刊 上发表了数百篇研究ABC的文章，ABC理论已日趋完善。 除了在有关杂志上发表论文外，学者们也撰写了许多关于ABC的著作。其中比 较有代表性的是：
习题(作业成本法)
第十三章作业成本法 一、单项选择题 1．作业成本法把企业看作是为满足顾客需要而设计的一系列( )的集合。 A 契约 B 作业 C 产品 D 生产线 2．在现代制造企业中( )的比重加大,结构也发生了很大的变化。 A直接人工 B 直接材料 C 间接费用D期间费用 3．作业消耗一定的( )。 A成本B时间 C费用D资源 4．与传统成本法相比,作业成本法更注重成本信息对决策的( )。 A可靠性B有用性 C可比性D一致性 5．作业成本计算法的核心内容是( )。 A成本动因B产品级作业 C批次级作业D单位级作业 6．( )是成本计算的核心和基本对象。 A产品 B 作业链 C 作业 D 价值链 7．作业成本计算法下首先要确认作业中心,将( )归集到各作业中心。 A资源耗费的价值B直接材料 C直接人工D价值管理工作 8．采购作业的作业动因是采购次数（）。 A采购次数B采购数量 C采购人员D采购价格 9．（）是将作业成本分配到产品或者服务中的标准，也是将作业耗费与成本标的相联结的因子。 A资源动因B作业动因 C成本动因D价值动因 10．（）它是将各项资源费用归集到不同作业的依据，反映了作业与资源的关系。 A资源动因B作业动因 C成本动因D价值动因 二、多项选择题
1．资源实质上是指为了产出作业或产品而进行的费用支出，它包括（）。 A货币资源B材料资源 C人力资源D动力资源 2．成本动因的分类有很多依据，其中根据一般的分类，即将成本动因分为（）。 A资源动因B作业动因 C人工费用D直接材料 3．作业成本法在计算产品成本时，将着眼点从传统的（）上转移到（）上。 A产品B间接费用 C人工费用D作业 4．作业是指为提供服务或产品而耗用企业资源的相关生产经营管理活动。它包括（）。A订单处理B材料处理 C机器调试D质量检查 5．作业动因是将作业成本库成本分配到产品或劳务中去的标准，它可以是（）。 A机器小时B机器准备次数 C产品批数D收料次数 6．传统的成本计算方法将产品成本分为（）。 A直接材料B直接人工 C制造费用D期间费用 7.在作业成本法下，成本计算对象是多层次的，大体可以分为（）。 A作业B作业中心 C资源D时间 8.沿用卡普兰等人的观点常见的分类方法是将作业按作业水平的不同，分为（）。 A单位级作业B批次级作业 C产品级作业D管理级作业 9.作业成本法的一般适用范围（）。 A制造费用占产品成本比重小B产品种类繁多，小批量多品种生产 C企业生产经营的作业环节较多D会计电算化程度高； 10作业成本法与传统的成本计算相比较，它体现了（）优越性。 A提供更准确的成本信息B成本动因追溯 C 分配标准单一D作业的改进 三、判断题 1．在实际中作业中心必须和企业现有的职能部门相一致。 2．作业成本法是一个二阶段分配过程。分别是资源向作业分配和作业向成本对象分配。
作业成本核算(ABC)与传统成本核算的区别
引言 二十世纪八十年代后期，在传统成本法的基础上产生了一种新的成本方法，（本文所论述的成本方法不是仅指成本核算方法，而是既包括成本核算方法又包括成本管理方法。在西方，管理会计和成本会计是不分的，因此在本文论及成本方法时会涉及管理会计的内容。）即作业成本法（Activity-Based Cost）。作业成本法在成本核算和成本控制等方面都与传统成本法有根本的不同，对企业的管理水平促进与提高也是传统的成本方法所不能比拟的。随意翻翻近几年的会计杂志或刊物,都能找到证明作业成本法“威力”的文章，摘录几则如下： 李宏健在其所著的《现代管理会计》(第九版)举了一例，假定某公司生产甲，乙两种产品，甲产品的产量是20 000 ，直接成本是10 000 ；乙产品的产量是100 000 ，直接成本是50 000 ；发生在两产品上的制造费用是300 000 。依据这些资料，计算出的产品单位成本如表1 所示： 表 1 单位产品成本甲产品乙产品 传统成本法下 3.00 3.00 作业成本法下 4.75 2.65 可以看出，两种成本方法的计算结果是完全不一样的。甲产品用传统成本法计算的单位成本是3.00 元，而用作业成本法计算的单位成本是 4.75 元。单位成本的差异额为1.75 元，差异率达58.33% ! 美国北部通讯公司有效地实行了作业成本法，他们发现传统成本法提供的产品成本信息经常不同于作业成本法提供的产品信息，其显著的差异在图2 得到了充分体现。 从图上可以看出作业成本法提供的产品成本占传统成本法提供的产品成本的比例从1% 到100%, 甚至达到600% ! 当企业界沉醉在“80% 的销售量由20% 的产品产生”的80/20 法则时，罗伯特·S 卡普兰（Robert S.Kaplan ）提出了被称为20/225 的法则。他在进行作业成本研究中惊奇地发现许多产品实际上是侵蚀企业利润的，因为 20%的产品（或顾客）竟然产生了225%的利润！（赵立三王丹《关于成本动因问题的理论探讨》，会计研究，1998年第6期……） 看到这些例子，忍不住想问： 传统成本法与作业成本法为什么有这么大的差距？ 作业成本法为什么能够准确地核算企业产品成本？…… 在作业成本法产生的同一时期，欧美等国的会计界正在致力于改进企业财务会计报告模式。看似两个毫不相干的问题却有着紧密的联系。这不仅是因为成本方法提供了有关存货和销售成本的信息，而且更为重要的是新财务报告要求企业提供企业内部的成本管理信息。