试析《国家审计准则》对审计证据的新要求

试析《国家审计准则》对审计证据的新要求
发表日期：2010-9-21 9:36:00文章作者：浏览次数:3
2010年9月1日，刘家义审计长签署了审计署第8号令《中华人民共和国国家审计准则》，准则对审计证据的取得作出了明确的规定，与以往〈审计机关审计证据准则〉相比，要求审计人员在审计实施过程中应当持续评价审计证据的适当性和充分性，同时采取了更加审慎的原则，“已采取的审计措施难以获取适当、充分审计证据的，审计人员应当采取替代审计措施；仍无法获取审计证据的，由审计组报请审计机关采取其他必要的措施或者不作出审计结论。”这样的新条款体现了对被审计单位和相关人员负责的态度，也使审计机关在可能发生的行政诉讼中处于比较有利的地位。
“审计证据是指审计人员获取的能够为审计结论提供合理基础的全部事实，包括审计人员调查了解被审计单位及其相关情况和对确定的审计事项进行审查所获取的证据。”在审计实施阶段（而不是其他阶段）保证审计证据的适当性和充分性是审计人员作出审计结论的基础，审计人员对被审计单位客观存在的违法违纪问题的处罚必须有充分、相关的证据支持，而不能仅仅基于合理的怀疑和职业判断。这是审计机关在可能发生的行政诉讼中立于不败之地的基础。因为行政诉讼一旦发生，审计机关提交法庭的证据可以被作为可定案证据的只能是在审计实施阶段取得的证据，而不能是事后或在诉讼阶段取得的证据。深刻地理解这一法律规则对于提高审计人员的证据意识、提高审计机关的执法水平都是十分必要的。
首先，基于法律规定，审计机关不能在行政诉讼中补充收集证据。
在执法过程中，审计人员在面对采取各种措施仍无法用证据证明的客观事实时，必须按照准则要求，不作出审计结论。心存侥幸，认为即使发生行政诉讼，也可以在诉讼过程中继续收集证据的想法是错误的。根据《行政诉讼法》及《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》（以下简称《解释》）的规定，在诉讼过程中，原则上不允许被告（行政机关）再补充收集相关的证据，也不允许行政机关再次启动行政程序调查收集新的证据。《行政诉讼法》第33条规定：“在诉讼过程中，被告不得自行向原告和证人收集证据。”《解释》第30条第（一）项规定：“被告及其诉讼代理人在作出具体行政行为后自行收集的证据”，不能作为认定被诉具体行政行为合法的依据。要特别说明的是，即使经过上级审计机关行政复议的案件，上级机关在行政复议的过程中收集的证据也不

能作为证明原行政行为合法的依据。因为行政复议机关可以收集证据，作为撤销、变更原具体行政行为的依据，但是，《解释》第31条第2款明确规定：“复议机关在复议过程中收集和补充的证据，不能作为人民法院维持原具体行政行为的根据。”
以上这些规定，体现了“先取证，后裁决”的行政程序基本原则，旨在制止行政机关随意地作出行政行为，再去收集相关证据的行为。
当然，审计机关不得在行政诉讼中收集补充证据的原则也有例外。《解释》第28条第二项规定：“原告或者第三人在诉讼过程中，提出了其在被告实施行政行为过程中没有提出的反驳理由或者证据的，”经人民法院允许，被告可以补充相关的证据。但在司法原理上，一般不允许原告在诉讼阶段提出新的理由和证据，否则，会对行政机关作出合法行政行为的判断极为不利，增加行政执法成本。因此，补充收集证据的可能性并不多见。
其次，基于法律精神，审计机关必须保证实体公正和程序公正。
新的《国家审计准则》对无法获取审计证据时可以采取其他必要的措施或者不作出审计结论的新要求，体现了严谨的法治精神。这可能会导致一些违法违纪案件无法得到应有的处罚，是否会与审计机关倡导的“以事实为基础，以法律为准绳”的法治精神相悖？对这一问题，我们应从两个方面深化理解。
一是关于客观事实和法律事实的关系。我们必须充分认识到，完全以客观事实来执法，在现实上是不可能的。过去发生的事实，总有一部分不可能为现在所百分之百地真实还原求证。而且，有限的审计资源也不允许作这种无休止地证明。“法律理性固执地认为，只有经合法证据证明的事实才能称之为法律事实，进而可以作为司法裁断的基础。若无证据，即便是客观发生的事实，只要没有证据可资证明，司法也只好推定为没有发生。”因此，审计机关的执法依据只能是被证据证明的法律事实，而不可能是客观事实。遵守了这一原则，也就体现了客观公正。否则，极有可能导致冤假错案的发生。马克思主义认识论认为，真理是可以认识的，但这是在终极意义上的。恩格斯指出：“人的思维……按它的本性、使命、可能和历史的终极目的来说，是至上的和无限的；按它的个别实现和每次的现实来说，又是不至上的和有限的。”因此，决定审计质量和行政诉讼结果的不是“是否存在某客观事实”，而是审计机关“能否证明某客观事实”。理解了这一点，对新的《国家审计准则》审慎作出审计结论的要求也就有了比较深刻的认识。因此，审计机关在运用审计

证据作出审计结论时必须严格执行新准则要求，维护法治精神。
二是关于程序公正和实体公正的关系。从法律事实和客观事实的理解出发，审计机关在复议过程和诉讼过程中的补充取证，也可能会取得更加充分的证据，使法律事实和客观事实更加接近，以惩治违法，但为什么仍然得不到法律的支持？这是因为法律在关注实体公正的同时，同样关注程序公正。根据《行政处罚法》第30条的规定，作出行政处罚前，“行政机关必须查明事实。违法事实不清的，不得给予行政处罚”，这就明确了“先取证，后裁决”的程序原则。审计机关如果在审计结论作出后，再作补充取证，违反了这一原则，就不具有正当性。程序公正就是过程的公正，虽然它未必总能得出公正的实体结果，但对程序的漠不关心，常常会导致实体结果的不公正。由于各种原因并不能使执法者保证法律事实和客观事实的一致，加上执法者或受主观认知和感情的影响，或存在滥用权力的可能，必须用程序公正来弥补实体公正的模糊性和局限性。因此，审计人员追求财经法纪得到切实执行的目标必须受到行政和司法程序的制约。
综上所述，新的《国家审计准则》体现了审计机关在正确处理客观事实和法律事实关系的基础上，对程序公正的追求，并进一步地保证了审计机关在可能发生的行政诉讼中的有利地位，是符合法治精神的。（赵刚 宗禾）