大企业税收遵从风险管理

大企业税收遵从

风险管理的国际借鉴研究

国家税务总局在《“十二五”时期税收发展规划纲要》中，明确将“以加强税收风险管理为导向” 作为当前和今后税收征管工作的重要任务和努力方向之一。纳税遵从风险管理是税收风险管理的核心，从我国税收流失规模及现状来看，因纳税遵从度低而形成的税收流失，是当前税收征管工作面临的主要风险。然则，我国研究税收遵从风险起步较晚，起点不高，从基本理念到实务运作尚未形成成熟的理论体系。基于此，本文拟从借鉴OECD国家税收遵从风险管理的一些做法及经验，对加强我国纳税遵从风险管理进行初步探索。

一.税收遵从风险管理理论及OECD大企业税收遵从风险管理经验

（一）税收遵从的涵义

国际上对于纳税遵从行为的研究，可以追溯到1979年美国对“地下经济”所引发税收流失进行的研究。之后，世界主要发达国家争相在税收征管实践中引入纳税遵从理论，我国从上世纪90年代末开始

引入这一概念。

税收遵从，也称纳税遵从，是指纳税人按照税收法律法规的规定和要求履行了相关的义务。如果纳税人在任何一个方面未能做到，就是税收不遵从。税收遵从风险指的就是纳税人未能做到税收遵从、给国家税收收入带来损失的可能性。税务机关若能对税收遵从风险进行有效管理，降低纳税人的税收不遵从度，既能依法为国家收取更多的税收收入，保证公共部门有效运转所必需的资源，又能使纳税人之间的税负更为公平，避免税收不遵从的纳税人获取税收利益，形成公平的税收环境。税务机关进行税收遵从风险管理的直接目标就是提高纳税人的税收遵从度，提高税务管理水平。

（二）税收遵从风险管理理论

经济合作与发展组织，简称经合组织(OECD)对现代税制及税收管理

问题研究颇为深入，在税收风险管理领域的研究成果也很多。1997年7月,0ECD发布了一个名为风险管理的应用指引，扼要描述了将风险管理模型在税收管理领域中的运用，这是第一次将风险管理理论引入税收管理实践；2002年初的OECD战略管理论坛中提出，要对促进税收遵从风险管理的应用，特别是其在中小企业中的应用，提供更加全面的指导；2008年，OECD3开了税收管理论坛第四次会议，主要讨论大企业税收风险管理，促进大企业税收遵从。

OECD提出了税收风险管理理论，把现代管理科学和税收管理原则有机结合，主要包括以下几方面的内容：一、税收风险管理主要是指在税收管理中对提高纳税遵从这一目标产生负面影响的各种可能性和不确定性。

二、促进税务机关对有限的管理资源实现最有效地使用，使资源最佳配置，控制纳税人的不遵从行为，实现组织目标。三、设计了税收遵从风险管理模型(或流程),风险管理是一个结构化的过程，有着明确的步骤，包含风险战略管理、风险的分析识别、风险的等级评定、风险的应对处理和

风险管理的绩效评估。

背量

目标

（三）OECD^企业税收遵从风险管理主要经验

OECD的一些成员国在税收风险管理的实践方面是先行者。目前已有

评价分析

处理评怙利确

超过2/3的OECDI家实行了税收风险管理。这些发达国家在大企业税收遵从风险管理方面积累了大量丰富的经验。

1.设置专门管理机构

图：风险管理过程模型

世界经济的迅猛发展带动了企业的规模不断壮大，大企业已成为

各国政府重点关注的纳税人。大多数发达国家都设置了大企业税务管理机构，这些机构主要有三类：单一的中央机构，即只设一个中央机构，负责管理全国所有的大企业；带分支机构的中央机构型，即除设立一个中央机构外，还在不同地区设立多个分支机构，归中央机构统一管理；多级独立机构型，即在不同地区分别设立分支机构，各分支机构相对独立，不设统一管理的中央机构。从功能上讲，主要有两种模式：全功能型机构，将纳税咨询和辅导、纳税申报与评估、税款征收、税务审计和强制执行等所有职能集中；单功能型机构，只履行某些专项管理职能。

从部分发达国家的情况看，全功能型大企业税务管理机构一般是由单一审计功能型机构发展而来的。以美国为例，美国国内收入局

（IRS）早在1975年就开始实施“大案审计项目”（简称LCAP即Large Case Audit Program）,对大企业进行集中审计，LCAP实质上就是单一功能型的大企业税收管理机构。从1998年开始，IRS意识到不同类型的纳税人对服务要求不同，必须针对不同的纳税人实行有差别的服务才能满足纳税人的需求。于是开始了一场大规模的机构改革，2000 年，国内收入局（IRS）专门成立了大中企业税收管理局（LMSR，其机构设置模式为带

分支机构的中央机构型组织，管辖范围是14万多户的大中型企业，约占当年该国企业总数的0.2%, LMS可以称得上是真正意义上的大企业税收征管机构。

英国国内收入局（IR）于1997年建立大企业服务局（LBS，目的在于确保大企业和高收入者能依法纳税，帮助纳税人遵守纳税义务，提咼税收遵从度，保证税收收入。

1990年1月，荷兰对其税务管理体制进行了改革，税务和海关管理总局对其组织结构进行了调整，按照纳税人类型重新设置了机构，分别成立了大企业、小企业和个人纳税人税收管理机构。

2.征管资源集中配置

运用风险管理的方法推动税收遵从，将有限的税收管理资源配置到高风险的大企业上，实现税收管理资源的最佳配置。例如，美国LMSR 采取行业问题遵从管理策略，通过将技术和经验相结合识别遵从问题，并根据这些问题在整个行业的普遍程度和其蕴含的遵从风险对问题进行排序，然后将税收征管资源集中在风险最大的领域。英国LBS 使用风险资源策略，即按照税收风险评估的结果来分配税收管理资源。这可以将最有力的税收管理资源应对风险较大的大企业，同时鼓

励咼税收风险大企业转化为低税收风险大企业。另外，针对国际税收风险，该机构还成立了大企业转移定价专家处，以提高对于国际风险的回应速度。

3.准确选择评估指标

不同类型的大企业具有不同的税收风险，有效的税收风险评估对于提高大企业的税收遵从度是必不可少的。因此，税务机关为了更好地利用现有征管资源，要确定不同纳税人的税收风险并对其排序。在评估风险时，风险指标的选择成为风险评估的重要环节。

大企业税收管理机构通常考虑行业共性问题、不遵从历史、纳税人的内控制度与系统完善性与可靠性、可能影响纳税人经营变化的外部因素、

相关问题如果不处理对纳税人未来行为的影响、关联交易比例、财务成果的稳定性、中介机构更换的频率等，力求全面、准确地评估企业的税收风险等级。

例如，美国LMS在选择风险指标时，主要考虑到不同类型大中型

企业的综合管理能力，具体包括以下几个方面：首先，跨国经营活动给企业提供了大量转移定价和成本分摊避税的机会，因此，是否从事

大量的跨国经营活动成为税收风险评估的一个方面；其次，大企业管

理环节复杂，增加了税收风险发生的可能性，例如复杂衍生金融工具的使用以及网上经营的企业财务系统，会造成交易的复杂性以及经济活动和交易标的分离。因此，大中企业管理环节的复杂程度也成为税收风险评估的一个方面；再次，企业的经营活动涉及到了很多特定类型经济活动，这些活动往往享受了大量税收优惠，从而会提咼税收风险；最后，企业的其他活动或特征，例如有些大企业曾经受到证券监管机构的处罚。

4.风险应对策略选择

OEC国家风险应对策略选择的特点，在于改变对不遵从纳税人一律从严惩处的传统风险策略，强调根据纳税不遵从的类型进行干预，从而影响纳税不遵从行为，建立多元化的风险应对策略选择机制。OEC国家普遍建立了“金字塔”式的纳税遵从模型。对于大企业开展风险应对，各国也有不同的做法。

例如，澳大利亚针对大企业共同特点，如健全的企业管理制度、大量的国际业务和自觉遵从税法的意愿等，制定了大企业税收遵从策略，并于2000年引入“合作遵从”概念。“合作遵从”的成功，意味着减少遵从成本、有效利用有限的资源、可持续地不断提高税收遵从、建立合作的新型税企关系。

澳大利亚大企业与国际税收管理局在选案或查找税收风险点时，会使用经济学的“风险引擎”进行分析，对较高风险群和经营项目进行排序，一旦完成风险评估，就使用多种方法处理税收风险，如审计、公开裁决、

诉讼等。此外，澳大利亚大企业与国际税收管理局正在计划使用一些新方法，包括检查公司税收风险管理程序、定期拜访、对填报的申报表进行每年一次的会谈，并准备每年公布工作重点，在大企业中广为分发，提高工作的透明度。

5.实时和预先管理

各国依据风险将资源分配给大企业税收管理机构，大多数国家对于大企业实行实时和预先管理。

英国成立了预先协议处，与英国的大企业签订预先协议，这些协议可以在早期发现并解决问题。预先协议的范围包括涉及到所有税种的重大投资活动和公司重组发生的税收事项。首先，它可以对企业采取延期结算方式以及对企业进行实时对话，这些措施将为大企业的重大商业交易的税收事项处理提供更大的确定性；其次，这个机构可以

采用新的税务机关和大企业的协商框架以保证充分考虑企业的观点，并对制定了更新大企业税收管理指南的计划；再次，该机构制定了新的大企业转移定价调查方法，其中规定必须在18个月内完成对于企业的案例调查；第四，它使用了顾客关系经理（CRM的方法处理与大企业之间的关系，这种方式可以高效率地、清楚地说明企业问题的解决方法，又不会引起税务机关和大企业之间的争论；最后，建立了风险控制系统，将相当大部分的大企业定位低税收风险企业，由此降低了他们的遵从负担。

荷兰的大企业税收管理机构也采取一些措施，为大企业交易和经营活动的税收后果提供预先的制度安排，以提高大企业纳税的确定性。其主要方式有：第一，税务机关可以与大企业签订备忘录或其他书面协议，以明确企业某些交易活动可能带来的税收风险和后果；第二，税务机关可以在大企业填报纳税通知单之后，签发最终核税通知

单，以提高纳税确定性；最后，税务机关与大企业签订预约定价安排协议，它规定了未来交易、协议和转移定价的方法，保证大企业在进行跨国交易时遵守公平交易原则，降低税收风险。

二、我国大企业税收遵从风险管理的现状

（一）大企业划分标准不够明细，实际操作过程中存在一定的局

限性。

总局初步确定了全国大企业税收管理标准，即：跨区域经营管理、总部有较强控管能力、税收管理事项复杂等三项定性标准和具有一定税收规模、一般年纳税额在2000万元以上的定量标准。按此标准来判定一个企业是否属于大企业，存在两方面的不足，一是标准略显粗放，如果一个企业定性标准达到了但税收规模较小或是定性规模不符合标准但税收规模较大等情况就会被排除在外，但这部份企业可能存在税收流失或是内控机制等问题，更需要税务机关重点关注。二是实际操作中存在一定的局限性，在实际选取的过程中，总局对税种的把握上更加全面，但省局以下可能仅就自己管辖的税种来判定企业的税收规模是否达到大企业标准，这样就容易出现漏选现象。

（二）现有机构设置不能完全适应大企业税收遵从风险管理的要求。

目前，为适应大企业税收专业化管理的要求，总局、省、市三级成立了专门的大企业管理机构负责对大企业税收风险进行管理，并逐

步走上前台，初步建立了扁平化的组织管理结构；对国际税收业务则在总局、省局设立专门的国际税收管理部门进行管理，市局并入相关

业务部门管理。但随着我国“走出去”企业的日益增多，许多“走出去”企业也是我们的大企业，此类大企业之间的跨国兼并、重组现象日趋平常、交易形式日趋多元化，这些新的交易形式可能既涉及国内税收管理，又包含国际税收管辖权问题，税收遵从风险点隐蔽性强、不易管控、稍纵即失。总局和省局采取大企业与国际税收管理机构分设，不仅增加了管理环节，不利于对大企业遵从风险的统筹管理，还造成了有限管理资源的极大浪费，降低了大企业税收遵从风险的管理效率。

（三）大企业税收遵从风险源泉管控措施实施效果不够理想。

国家税务总局于2009年下发了《大企业税务风险指引（试行）》

要求大企业建立健全内税税务风险控制制度，对大企业税收遵从风险进行源泉管理控。由于该《指引》不具强制约束力，因此实施效果大打折扣。一是部分大企业高层税收风险管理理念缺乏，未能将税收遵从风险管理上升到风险目标规划和风险战略决策层面，使税收遵从风

险成本非常高；二是部分大企业财务部门税收遵从风险控制机构职能单一，不能及时参与企业的重要经营决策、关联交易、合并重组等重大涉税事项，并主动与税务机关进行讨论和交流，极易产生税收遵从风险隐患；三是部分大企业对税务机关的内控测试、风险评估等引导遵从服务还显得不够主动，对税务风险处理的侥幸心理较重。上述现象在部分大企业普遍存在，使税收遵从风险管理的源泉防控措施实施效果大打折扣，加大了风险隐患。

（四）分散、单一型的人才结构难以适应大企业管理需求。

当前，大企业的组织形势和经营方式多样化，经济主体跨国家、跨地区、跨行业相互渗透，企业核算的电子化、团队化、专业化水平不断提升。这些新的管理方式对我们现有的分散、单一型人才结构提出了严峻挑战，这种人员配置已很难适应大企业聚集型、复合型、专业化管理的要求。

（五）服务理念不强、服务措施老套。

由于历史原因，部分税务干部在实施税务管理过程中，难以摆

脱传统的“管制型”观念的束缚和影响，现代公共服务的理念不强，难以将管理与服务二者有机的结合起来，从大企业的特殊需求出发，创新服务举措，为其提供量体裁衣式的服务，促进其提升自我遵从意愿和能力。

（六）税务机关获取信息渠道窄，制约了税收遵从风险管理水平的提升。

当前，税务系统的税收征管数据还未在全国范围内集中，导致纵向信息共享不够；同时暂无法实时地获取第三方数据信息，进行数据、情报