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财经类试卷注册会计师会计长期股权投资与企业合并模拟试卷4及答案与解析

注册会计师会计（长期股权投资与企业合并）模拟试卷4及答案与解

析

一、多项选择题

每题均有多个正确答案，请从每题的备选答案中选出你认为正确的答案，在答题卡相应位置上用2B铅笔填涂相应的答案代码。每题所有答案选择正确的得分；不答、错答、漏答均不得分。答案写在试题卷上无效。

1 甲公司持有乙公司30％的有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响，对该股权投资采用权益法核算。2×16年10月，甲公司将该项投资中的50％出售给非关联方，取得价款900万元。相关手续于当日办理完成。甲公司无法再对乙公司施加重大影响，将剩余股权投资转为可供出售金融资产核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为1600万元，其中投资成本1300万元，损益调整为150万元，其他综合收益为100万元(性质为被投资单位的可供出售金融资产的累计公允价值变动)，除净损益、其他综合收益和利润分配外的其他所有者权益变动为50万元。处置日剩余股权的公允价值为900万元。不考虑相关税费等因素影响。甲公司出售50％股权，下列会计处理中正确的有( )。

（A）应结转其他综合收益100万元

（B）应结转资本公积——其他资本公积25万元

（C）剩余股权部分应确认可供出售金融资产900万元

（D）应确认投资收益350万元

2 关于处置采用权益法核算的长期股权投资，下列说法中正确的有( )。

（A）处置部分的账面价值与实际取得价款之间的差额，应当计入当期损益

（B）如果出售后剩余部分股权仍采用权益法核算的，应将全部其他综合收益采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理

（C）如果出售后剩余部分股权按照金融工具确认和计量准则核算的，应将全部其他综合收益采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理

（D）如果出售后剩余部分股权仍采用权益法核算的，按出售比例将原计入“资本公积——其他资本公积”的金额转入投资收益

3 2×14年6月30日，A公司以银行存款9000万元取得了B公司60％的股权，能够对B公司实施控制。当日，B公司可辨认净资产账面价值为9500万元，公允价值为10000万元。收购B公司产生商誉3000万元。2×16年6月30日，A公司以8000万元的价格将其持有的B公司40％的股权出售给第三方公司，处置后对B公司的剩余持股比例降为20％。不再对B公司具有控制权，但仍具有重大影响，处置日剩余20％股权的公允价值为4000万元。当日，B公司可辨认净资产账面价值为10200万元，按照购买日可辨认净资产公允价值持续计算的净资产账面价值为10700万元。B公司在2×14年6月30日至2×16年6月30日之间实现的净利润为600万元，其他综合收益为100万元，无其他所有者权益变动。其他综合收益源自B公司可供出售金融资产的公允价值变动，A公司原确认的商誉未发生减值，不考虑所得税等因素影响。A公司在2×16年合并财务报表关于对B公司的股权投资的会计处理中正确的有( )。

（A）终止确认商誉的账面价值

（B）终止确认少数股东权益的账面价值

（C）对剩余20％股权投资在丧失控制权日应按公允价值重新计量

（D）丧失控制权日的投资收益为2580万元

4 甲公司于2×15年3月1日以银行存款12000万元取得乙公司30％的股权，对其采用权益法核算，取得投资时乙公司可辨认净资产公允价值为42000万元(与账面价值相等)。甲、乙公司均按净利润的10％提取盈余公积。2×15年乙公司实现净利润2400万元(假定各月的利润是均衡实现的)，甲公司取得乙公司股权投资后乙公司未分配现金股利，无其他影响所有者权益的事项，投资双方未发生任何内部交易。2×16年1月1日，甲公司又以银行存款15000万元取得乙公司30％的股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值为46000万元(与账面价值相等)。取得该部分投资后，甲公司能够对乙公司实施控制，形成非同一控制下企业合并，因此将对乙公司的投资转为成本法核算。甲公司未对持有乙公司的长期股权投资计提减值准备，假定不考虑其他相关因素的影响。下列各项关于甲公司对乙公司长期股权投资的表述中，正确的有( )。

（A）甲公司因此项投资对其2×15年度利润总额的影响金额为1200万元

（B）甲公司此项投资由权益法转为成本法核算属于会计政策变更

（C）甲公司2×16年1月1日追加投资后个别财务报表中长期股权投资账面价值为28200万元

（D）甲公司2×16年1月1日追加投资后个别财务报表中长期股权投资账面价值为27000万元

5 A公司、B公司、C公司签订了一份合同，设立某法人主体从事汽车的生产和销售。合同中规定，A公司、B公司一致同意即可主导该主体的所有相关活动，并不需要C公司也表示同意，但若主体资产负债率达到50％，C公司具有对该主体公开发行债券或权益工具的否决权。下列项目中正确的有( )。

（A）A公司和B公司能够共同控制该主体

（B）C公司仅对该主体拥有保护性权利

（C）C公司不是共同控制该主体的参与方

（D）该主体由A公司、B公司和C公司共同控制

6 A公司和B公司均为房地产公司。为并购和经营一家购物中心，A公司和B公司成立了一个进行项目管理的单独主体C。假定主体C的法律形式使得主体C(而不是A公司和B公司)拥有与该安排相关的资产，并承担相关负债。相关活动包括零售单元的出租、停车位的管理、购物中心及电梯等设备的维护、购物中心整体声誉和客户关系的建立等。协议中约定：①主体C相关活动的决策需要A公司和B 公司一致同意方可做出；②主体C拥有该购物中心的产权，A公司和B公司并不对该购物中心拥有产权；③A公司和B公司不承担主体C的债务或其他义务。如果主体C不能偿还其债务，或者不能清偿第三方的义务，A公司和B公司对第三方承担的负债仅限于A公司和B公司未支付的出资额部分；④A公司和B公司有权出售或抵押其在主体C中的权益；⑤A公司和B公司根据其在主体C中的权益份额分享购物中心经营净损益。下列说法或会计处理中正确的有( )。

（A）该合营安排是合营企业

（B）该合营安排是共同经营

（C）A公司将其在主体C净资产中的权利确认为一项长期股权投资，按照权益法进行会计处理

（D）B公司将其在主体C净资产中的权利确认为一项长期股权投资，按照成本法进行会计处理

7 2×16年1月1日，A公司和B公司共同出资购买一栋写字楼，各自拥有该写字楼50％的产权，用于出租收取租金。合同约定，该写字楼相关活动的决策需要A 公司和B公司一致同意方可作出；A公司和B公司的出资比例、收入分享比例和费用分担比例均为各自50％。该写字楼购买价款为16000万元，由A公司和B公司以银行存款支付，预计使用寿命为20年，预计净残值为640万元，采用年限平均法按月计提折旧。该写字楼的租赁合同约定，租赁期为10年，每年租金为960万元，按月交付。该写字楼每月支付维修费4万元。另外，A公司和B公司约定，该写字楼的后续维护和维修支出(包括再装修支出和任何其他的大修理支出)以及与该写字楼相关的任何资金需求，均由A公司和B公司按比例承担。假设A公司和B公司均采用成本法对投资性房地产进行后续计量，不考虑税费等其他因素影响。B公司下列会计处理中正确的有( )。

（A）出资购买写字楼时应确认投资性房地产8000万元

（B）每月确认租金收入40万元

（C）每月计提折旧64万元

（D）每月支付维修费时确认其他业务成本4万元

8 下列关于合营安排的表述中，正确的有( )。

（A）当合营安排通过单独主体达成时，该合营安排一定是合营企业

（B）当合营安排未通过单独主体达成时，该合营安排一定是共同经营

（C）两个或两个以上参与方组合能够集体控制某项安排的，该安排构成合营安排

（D）合营安排为合营企业的，参与方对合营安排有关的净资产享有权利

9 下列有关共同经营的合营方的会计处理中，正确的有( )。

（A）合营方应确认单独持有及按份额共同持有的资产

（B）合营方应确认单独承担及按份额共同承担的负债

（C）合营方应确认单独及按份额承担的共同经营发生的费用

（D）合营方不应按其份额确认共同经营因出售产出所产生的收入

10 下列各项中，不属于《企业会计准则第20号一企业合并》规范的企业合并的有( )。

（A）购买子公司的少数股权

（B）一个企业取得了对另一个企业的控制权，而被购买方(或被合并方)并不构成业务

（C）两方或多方形成合营企业

（D）企业A和企业B构成业务，企业A通过增发自身的普通股自企业B原股东处取得企业B的全部股权，该交易事项发生后，企业B仍持续经营

11 非同一控制下的企业合并，下列说法中正确的有( )。

（A）购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉

（B）发生的直接相关费用应计入管理费用

（C）购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为其他综合收益

（D）购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，首先对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合

并成本的计量进行复核，经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益

12 关于同一控制下企业合并，下列会计处理中正确的有( )。

（A）同一控制下企业合并，需要确认被合并方原有商誉

（B）同一控制下企业合并，需要确认新的商誉

（C）同一控制下企业合并，不确认被合并方原有商誉

（D）同一控制下企业合并，不确认新的商誉

13 2×15年1月1日，A公司以银行存款6000万元取得B公司20％股权，能够对B公司施加重大影响，采用权益法核算。当日，B公司可辨认净资产公允价值为28000万元。2×16年1月1日，A公司另支付银行存款16000万元从集团外部取得B公司40％股权，取得对B公司的控制权。购买日，A公司原持有的对B公司20％股权的公允价值为8000万元，账面价值为7000万元(其中，因B公司实现净利润确认的累计净损益为200万元、因B公司可供出售金融资产公允价值变动累计确认的其他综合收益为800万元)；B公司可辨认净资产公允价值为36000万元。假定不考虑所得税等影响，A公司下列会计处理中正确的有( )。

（A）购买日合并报表中确认投资收益1800万元

（B）购买日合并报表中应将原计入其他综合收益的800万元转入合并当期投资收益

（C）购买日合并成本为24000万元

（D）购买日应确认商誉2400万元

14 关于非上市公司购买上市公司股权实现间接上市的会计处理，下列说法中正确的有( )。

（A）交易发生时，上市公司不构成业务的，在编制合并财务报表时，购买企应按照权益性交易原则进行处理，不得确认商誉或计入当期损益

（B）交易发生时，上市公司不构成业务的，在编制合并财务报表时，应确认商誉或计入当期损益

（C）交易发生时，上市公司保留的资产、负债构成业务的，对于形成非同一控制下企业合并的，在编制合并财务报表时，企业合并成本与取得的上市公司可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为商誉或计入当期损益

（D）交易发生时，上市公司保留的资产、负债构成业务的，对于形成非同一控制下企业合并的，在编制合并财务报表时，企业合并成本与取得的上市公司可辨认净资产公允价值份额的差额应当计入资本公积

15 关于企业合并中取得无形资产的确认，下列说法中正确的有( )。

（A）同一控制下的企业合并中，取得的被合并方财务报表中未确认的源于合同性权利的专有技术，不能确认为无形资产

（B）非同一控制下的企业合并中，取得的被购买方财务报表中未确认的源于其他法定权利的专利技术，应确认为无形资产

（C）非同一控制下的企业合并中产生的商誉应确认为无形资产

（D）企业合并中取得需要区别于商誉单独确认的无形资产必须是按照合同法律产生的权利

16 2×15年1月2日，甲公司与乙公司的原股东A公司签订股权转让合同。合同约定：甲公司以银行存款8000万元向A公司购买其所持有的乙公司90％股权；工商变更登记手续亦于2×15年1月2日办理完成，并于当日取得控制权。假定该交易发生前，甲公司和乙公司不存在任何关联方关系。购买日，乙公司可辨认净资产的公允价值为8600万元。包括乙公司一栋办公楼评估增值400万元和应收账款评估减值200万元。乙公司办公楼预计使用年限为15年，已使用5年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。截至2×15年年末，应收账款按购买日评估确认的金额收回，评估确认的坏账已核销。自甲公司2×15年1月2日取得乙公司90％股权起到2×15年12月31日期间，乙公司利润表中实现净利润1000万元；除实现净损益外，乙公司未发生其他所有者权益项目的变动，乙公司未分配现金股利。

2×16年1月1日至2×16年12月31日期间，乙公司利润表中实现净利润1400万

元，其他综合收益增加120万元，分配现金股利180万元，无其他所有者权益变动。假定不考虑所得税等因素的影响。甲公司下列会计处理中正确的有( )。

（A）购买日取得乙公司90％股权时形成的商誉为260万元

（B）购买日将子公司可辨认资产账面价值调整为公允价值确认资本公积200万元

（C）乙公司自购买日公允价值开始持续计算至2×15年12月31日可辨认净资产的账面价值金额为9800万元

（D）乙公司自购买日公允价值开始持续计算至2×16年12月31日可辨认净资产的账面价值金额为11110万元

17 非同一控制下控股合并购买日编制合并报表，下列处理中正确的有( )。

（A）合并资产负债表中取得的被购买方各项资产和负债按照公允价值确认

（B）合并前留存收益中归属于合并方的部分应自资本公积转入留存收益

（C）不需要将合并前留存收益自资本公积转入留存收益

（D）购买方合并成本大于取得被购买方可辨认净资产账面价值份额的差额确认为合并商誉

18 甲公司为一家ST公司。2×15年8月，乙公司购买了甲公司40万股股份，持股比例0．2％。2×16年9月，甲公司定向增发3．6亿股普通股取得乙公司持有全资子公司丙公司100％的股权。交易完成后，乙公司持有甲上市公司30％的股权，同时，甲公司原控股股东丁公司的持股比例下降至3％，甲公司其他股东持股比例非常分散，乙公司有权提名甲公司董事会中过半数的董事，乙公司因此成为甲公司新的控股股东。下列说法中正确的有( )。

（A）甲公司取得丙公司100％股权属于同一控制下的企业合并

（B）甲公司取得丙公司100％股权属于非同一控制下的企业合并

（C）2×16年9月发生的企业合并属于反向购买

（D）2×16年9月发生的企业合并不属于反向购买

19 A公司是上市公司，出于扩张业务目的，A公司于2×16年1月1日收购了非关联方B公司100％股权，收购对价为人民币1亿元，以银行存款支付。B公司原本由自然人甲创立并持股，甲在B公司担任首席执行官。A公司与甲约定，如果

2×16年B公司收入总额达到2亿元，并且甲在2×16年12月31日之前一直在B公司任职，则除了上述1亿元价款之外，甲将进一步按照2×16年B公司收入总额的1％获得现金。如果甲在2×16年12月31日之前离职，则甲无权获得上述款项。为了B公司平稳过渡并持续发展，A公司希望收购完成后甲继续在B公司任职，同时，甲拥有丰富的行业经验及广泛的关系网络，A公司希望甲能够带领B公司进一步扩大收入规模。A公司以B公司2×16年收入总额为2亿元为最佳估计，并预计甲在2×16年12月31日之前不会离职。不考虑其他因素，下列会计处理中正确的有( )。

（A）A公司或有应付金额不应计入合并成本

（B）A公司或有应付金额属于职工薪酬

（C）A公司合并成本为10200万元

（D）A公司合并成本为10000万元

二、综合题

答案中的金额单位以万元表示，有小数的，保留两位小数，两位小数后四舍五入。答题中设计“应交税费”和“长期股权投资”科目的，要求写出明细科目。在答题卷上解答，答在试题卷上无效。

19 甲公司和乙公司2×15年度和2×16年度发生的有关交易或事项如下：(1)2×15年5月15日，乙公司的客户(丙公司)因产品质量问题向法院提起诉讼，请求法院裁定乙公司赔偿损失200万元，截止2×15年6月30日，法院尚未对上述案件作出判决。在向法院了解情况并向法律顾问咨询后，乙公司判断该产品质量诉讼案件发生赔偿损失的可能性小于50％。2×15年12月31日，乙公司对丙公司产品质量诉讼案件进行了评估，认定该诉讼案状况与2×15年6月30日相同。2×16年6月5日，法院对丙公司产品质量诉讼案件作出判决，驳回丙公司的诉讼请求。(2)因丁公司无法支付甲公司货款5000万元，甲公司2×15年6月8日与丁公司达成债务重组协议。协议约定，双方同意丁公司以其持有乙公司的60％股权按照公允价值作

价3996万元，用以抵偿其欠付甲公司货款5000万元。甲公司对上述应收账款已计提坏账准备800万元。2×15年6月20日，上述债务重组协议经甲公司、丁公司董事会和乙公司股东大会批准。2×15年6月30日，办理完成了乙公司的股东变更登记手续。同日，乙公司的董事会进行了改选，改选后董事会由7名董事组成，其中甲公司委派5名董事。乙公司章程规定，其财务和经营决策需经董事会1／2以上成员通过才能实施。2×15年6月30日，乙公司可辨认净资产的账面价值为5000万元，除下列项目外，其他可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。

上述固定资产的成本为3000万元，原预计使用年限为30年，截止2×15年6月30日已使用20年，预计尚可使用10年。乙公司对上述固定资产采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零。上述或有负债为乙公司因丙公司产品质量诉讼案件而形成的。(3)2×15年12月31日，甲公司对乙公司的商誉进行减值测试。在进行商誉的减值测试时，甲公司将乙公司整体认定为一个资产组，而且判断该资产组的所有可辨认资产不存在减值迹象。甲公司估计乙公司资产组的可收回金额为6435万元。(4)2×16年6月25日，甲公司与戊公司签订资产置换合同，合同约定：甲公司以其持有乙公司60％股权与戊公司一项专利权进行置换；甲公司所持有乙公司60％股权的公允价值为4500万元，戊公司所持有专利权的公允价值为4100万元，戊公司开出的增值税发票注明的增值税为246万元，戊公司另支付补价154万元。2×16年6月30日，办理完成了乙公司的股东变更登记手续，同时甲公司收到了戊公司支付的补价154万元。(5)其他资料如下：①甲公司与丁公司、戊公司不存在任何关联方关系。甲公司在债务重组取得乙公司60％股权前，未持有乙公司股权。乙公司未持有任何公司的股权。

②乙公司2×15年7月1日至12月31日期间实现净利润200万元，其他综合收益增加100万元。2×16年1月1日至6月30日期间实现净利润500万元，其他综合收益减少100万元。除上述事项外，乙公司未发生其他影响所有者权益变动的事项。③本题不考虑税费及其他事项影响。要求：

20 对丙公司产品质量诉讼案件，判断乙公司在其2×15年12月31日资产负债表中是否应当确认预计负债，并说明判断依据。

21 判断甲公司通过债务重组取得乙公司60％股权的交易是否应当确认债务重组损失，并说明判断依据。

22 确定甲公司通过债务重组合并乙公司的购买日，并说明确定依据。

23 计算甲公司通过债务重组取得乙公司60％股权时应当确认的商誉。

24 判断甲公司2×15年12月31日是否应当对乙公司的商誉计提减值准备，并说明判断依据(需要计算的，列出计算过程)。

25 判断甲公司与戊公司进行的股权置换交易是否构成非货币性资产交换，并说明判断依据。

26 计算甲公司因股权置换交易应分别在其个别财务报表和合并财务报表中确认的损益。

26 甲公司为上市公司。2×16年2月，甲公司收购乙公司80％的股权，完成非同一控制下的企业合并，相关资料如下：

(1)收购定价的相关约定股权收购协议约定转让价款区间为6000万元至18000万元，最终的转让价款与乙公司在未来两年(2×16至2×17年)实现的业绩挂勾，按照协议的具体规定计算确定。价款支付方式具体如下：①转让协议签署生效后，甲公司支付首期收购价款人民币2000万元。②协议签署之后3个月内支付4000万元。

③自乙公司经上市公司指定的会计师事务所完成2×16年度财务报表审计后1个月内，甲公司支付第三期收购价款，该价款按照乙公司2×16年税后净利润的2倍为基础计算，并设上限。计算方式为：乙公司2×16年税后净利润×2×80％，如果乙公司2×16年税后净利润超过人民币3000万元1．5倍上限的，按上限计算，即价款不超过人民币：3000×1．5×2×80％=7200(万元)。④自乙公司经甲公司指定的会计师事务所完成2×17年度财务报表审计后1个月内，甲公司向转让方支付第四期收购价款，该价款按照乙公司2×17年税后净利润的1倍为基础计算，并设上限。计算方式为：乙公司2×17年税后净利润×1×80％，如果乙公司2×17年税后净利润超过人民币4000万元1．5倍上限的，按上限计算，即价款不超过人民币

=4000×1．5×1×80％=4800(万元)。

(2)业绩承诺乙公司承诺2×16年实现税后净利润人民币3000万元，2×17年实现税后净利润人民币4000万元。若2×16年乙公司实际完成净利润不足3000万元、

2×17年实际完成净利润不足4000万元，由乙公司原股东以其所持甲公司股权无偿赠予给甲公司。所需无偿转让的乙公司原股东持有甲公司股权比例的计算方式为：(承诺净利润一当年度乙公司实际完成净利润)／承诺净利润×80％。该无偿股权赠予应在上市公司聘请的会计师出具审计报告后30个工作日内完成。

假定甲公司在购买日判断，乙公司的盈利承诺(2×16年度净利润3000万元，2×17年度净利润4000万元)已经属于最佳估计，不考虑其他因素。

要求：

27 计算购买日合并成本，并编制支付第一期支付款项及购买日支付款项的会计分录。

28 若2×16年乙公司税后利润为4000万元，无其他所有者权益变动，编制甲公司与或有对价会计处理有关的会计分录。

29 若2×17年乙公司税后利润为6500万元，无其他所有者权益变动，编制甲公司个别财务报表中与或有对价会计处理有关的会计分录。

注册会计师会计（长期股权投资与企业合并）模拟试卷4答案与解析一、多项选择题

1 【正确答案】 A，C，D

【试题解析】处置时应将其他综合收益和资本公积(其他资本公积)转入投资收益，选项A正确，选项B错误；可供出售金融资产按照处置日公允价值计量，选项C正确；应确认投资收益金额=处置收益(900-1600×50％)+其他综合收益结转金额100+资本公积(其他资本公积)结转金额50+可供出售金融资产公允价值与剩余投资账面价值的差额100(900-1600×50％)=350(万元)，选项D正确。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

2 【正确答案】 A，C，D

【试题解析】采用权益法核算的长期股权投资，如果出售后剩余部分股权仍采用权益法核算的，应采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础，按出售比例对原计入其他综合收益的金额进行会计处理；如果出售后剩余部分股权按照金融工具确认和计量准则核算的，应将全部其他综合收益采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理，选项B错误。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

3 【正确答案】 A，B，C

【知识模块】长期股权投资与企业合并

4 【正确答案】 A，C

【试题解析】甲公司2×15年3月1日投资时应确认营业外收入的金额

=42000×30％-12000=600(万元)，2×15年应确认投资收益金额=2400×10／12×30％=600(万元)，甲公司因此项投资对其2×15年利润总额的影响金额

=600+600=1200(万元)，选项A正确；此项投资由权益法转为成本法属于对不同的

业务采用不同的会计处理方法，不属于会计政策变更，选项B错误；2×16年1月1日原投资账面价值=12000+(42000×30％-12000)+2400×10／12×30％=13200(万元)，追加投资金额为15000万元，甲公司2×16年1月1日追加投资后达到控制，属于多次交易分步实现非同一控制下控股合并，个别财务报表中长期股权投资账面价值=13200+15000=28200(万元)，选项C正确，选项D错误。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

5 【正确答案】 A，B，C

【知识模块】长期股权投资与企业合并

6 【正确答案】 A，C

【知识模块】长期股权投资与企业合并

7 【正确答案】 AB

【试题解析】 B公司应确认投资性房地产=16000×50％=8000(万元)，选项A正确；每月确认租金收入=960×50％÷12=40(万元)，选项B正确；针对该写字楼B公司每月计提折旧金额=(16000-640)÷20÷12×50％=32(万元)，选项C错误；B公司每月支付维修费应确认其他业务成本=4×50％=2(万元)，选项D错误。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

8 【正确答案】 B，D

【试题解析】当合营安排通过单独主体达成时，该合营安排可能是共同经营，也可能是合营企业，选项A错误；当集体控制某项安排的参与方组合是唯一的，该安排才构成合营安排，选项C错误。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

9 【正确答案】 A，B，C

【试题解析】合营方应确认出售其单独享有的共同经营产出份额所产生的收入以及按其份额确认共同经营因出售所产生的收入，选项D错误。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

10 【正确答案】 A，B，C

【试题解析】购买子公司少数股权，报告主体未发生改变，选项A不属于准则中界定的企业合并；企业取得了不形成业务的一组资产或净资产时，应将购买成本以购买日所取得各项可辨认资产、负债的相对公允价值为基础进行分配，不按照企业合并准则进行处理，选项B不属于准则中界定的企业合并；两方或多方形成合营企业的股权投资，因合营企业的各合营方中，并不存在占主导作用的控制方，选项C不属于准则中界定的企业合并。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

11 【正确答案】 B，D

【试题解析】购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉，选项A错误；企业合并发生的直接相关费用应计入管理费用，选项B正确；购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当按照下列规定处理：(1)对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核；(2)经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，选项C错误，选项D正确。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

12 【正确答案】 A，D

【试题解析】同一控制下企业合并，需要确认被合并方原有商誉，不产生新的商誉，选项A和D正确。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

13 【正确答案】 A，B，C，D

【试题解析】 A公司在编制合并财务报表时，应考虑对原持有股权进行重新计量。购买日(即2×16年1月1日)，原股权投资的公允价值(8000万元)与其账面价

值(7000万元)的差额1000万元计入合并当期投资收益，同时，将原计入其他综合收益的800万元转入合并当期投资收益，选项A和B正确；购买日合并成本=原持有股权于购买日的公允价值8000万元+购买日新支付的对价16000万元=24000(万元)，选项C正确；购买日应确认的商誉=24000-36000×60％=2400(万元)，选项D 正确。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

14 【正确答案】 A，C

【试题解析】非上市公司以所持有的对子公司投资等资产为对价取得上市公司的控制权，构成反向购买的，上市公司编制合并财务报表时应当区别以下情况处理：(1)交易发生时，上市公司未持有任何资产、负债或仅持有现金、交易性金融资产等不构成业务的资产或负债，上市公司在编制合并财务报表时，购买企业应按照权益性交易原则进行处理，不得确认商誉或计入当期损益，选项A正确，选项B错误；(2)交易发生时，上市公司保留的资产、负债构成业务的，对于形成非同一控制下企业合并的，企业合并成本与取得的上市公司可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为商誉或计入当期损益，选项C正确，选项D错误。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

15 【正确答案】 A，B

【试题解析】同一控制下的企业合并，不产生新的资产和负债，选项A正确；商誉不是无形资产，选项C错误；企业合并中取得需要区别于商誉单独确认的无形资产一般是按照合同法律产生的权利，某些并非产生于合同或法律规定的无形资产，需要区别于商誉单独确认的条件是能够对其进行区分，即能够区别于被购买企业的其他资产并且能够单独出售、转让、出租等，也应确认为无形资产，选项D错误。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

16 【正确答案】 A，B

【试题解析】购买日取得乙公司90％股权时形成的商誉=8000-8600×90％=260(万元)，选项A正确；购买日将子公司账面价值调整为公允价值，应确认资本公积

=400-200=200(万元)，选项B正确；乙公司自购买日公允价值开始持续计算的至

2×15年12月31日可辨认净资产的账面价值金额=8600+1000-400／(15-

5)+200=9760(万元)，选项C错误；乙公司自购买日公允价值开始持续计算至2×16年12月31日可辨认净资产的账面价值金额=9760+1400-400／(15-5)+120-

180=11060(万元)，选项D错误。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

17 【正确答案】 A，C

【试题解析】非同一控制下的企业合并采用的是购买法，只反映购买日后的留存收益，选项B错误；购买方合并成本大于取得被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额确认为合并商誉，选项D错误。

【知识模块】长期股权投资与企业合并

18 【正确答案】 B，C

【试题解析】甲公司收购丙公司之前，丙公司由乙公司控制，乙公司虽然也是甲公司的股东，但是持股比例仅为0．2％。因此，在企业合并之前，丙公司受乙公司控制，甲公司却不受乙公司控制，该交易不属于同一控制下企业合并，选项A 错误，选项B正确；甲公司发行权益性证券后，乙公司因此成为甲公司新的控股股东，甲公司是法律上的母公司，却是会计上的被购买方，本次交易应该属于反向购买，选项C正确，选项D错误。

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19 【正确答案】 A，B，D

【试题解析】为了实现B公司的平稳过渡及持续发展，A公司希望甲在收购完成后继续在B公司任职，并且A公司希望甲能够运用其行业经验及关系网络带领B 公司进一步扩大收入规模，这表明该或有支付是针对员工服务给予的激励和报酬，而不是企业合并或有对价。

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二、综合题

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20 【正确答案】对于丙公司产品质量诉讼案件，乙公司在其2×15年12月31日资产负债表中不应当确认预计负债。

判断依据：乙公司判断发生赔偿损失的可能性小于50％，不是很可能导致经济利益流出企业，不符合预计负债确认条件。

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21 【正确答案】甲公司应确认债务重组损失。

判断依据：甲公司取得股权的公允价值3996万元小于应收账款的账面价值4200万元(5000-800)。甲公司取得股权的公允价值和应收账款账面价值之间的差额，应确认债务重组损失。

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22 【正确答案】甲公司通过债务重组合并乙公司的购买日为2×15年6月30日。判断依据：在2×15年6月20日上述债务重组协议已得到甲公司、丁公司董事会和乙公司股东大会批准；2×15年6月30日，办理完成了乙公司的股东变更登记手续，同日，乙公司的董事会进行了改选，甲公司能够控制乙公司财务和经营政策。

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23 【正确答案】乙公司可辨认净资产公允价值=5000+(1500-1000)-50=5450(万元)；

合并成本为3996万元，应确认的商誉金额=3996-5450×60％=726(万元)。

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24 【正确答案】甲公司2×15年12月31日应当对乙公司的商誉计提减值准备。判断依据：乙公司可辨认净资产按照购买日的公允价值持续计算的账面价值

=5450+[200-(1500-1000)／10×6／12]+100=5725(万元)；

包括完全商誉的资产组(乙公司)账面价值=5725+726／60％=6935(万元)；由于可收回金额6435万元小于6935万元，所以发生了减值，因减值损失总额为500万元(6935-6435)，而完全商誉金额=726÷60％=1210(万元)，所以减值损失均应冲减商誉。

甲公司应确认的商誉减值金额=500×60％=300(万元)。

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25 【正确答案】甲公司与戊公司进行的资产置换交易构成非货币性资产交换。判断依据：补价占换出资产公允价值的比例=(4500-4100)／4500×100％=8．89％，小于25％。

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26 【正确答案】甲公司在个别财务报表中应确认的股权置换损益=4500-

3996=504(万元)；甲公司在其合并财务报表中应确认的股权置换损益=4500-[(5725+500-500／10×6／12-100+50)×60％+(726-300)]=384(万元)。

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27 【正确答案】甲公司需要支付的转让价款为6000万元至18000万元，其中6000万元为固定金额，其余12000万元为变动金额，与乙公司在未来两年(2×16至2×17年)业绩挂勾，这部分变动金额即为或有对价，属于一项金融负债。因乙公司的盈利承诺(2×16年度净利润3000万元，2×17年度净利润4000万元)已经属于最佳估计，甲公司基于此盈利承诺判断这部分或有对价的公允价值=3000×2×80％

+4000×1×80％=8000(万元)。按照题目假定，业绩承诺部分权益工具的公允价值为0。在考虑了两项或有对价在购买日的公允价值之后，甲公司此次企业合并的合并成本=6000+8000=14000(万元)。

会计分录：

合并日：

借：长期股权投资 14000

贷：银行存款 2000

其他应付款 4000

预计负债 8000

支付4000万元时：

借：其他应付款 4000

贷：银行存款 4000

【知识模块】长期股权投资与企业合并

28 【正确答案】甲公司应支付第三期款项=4000×2×80％=6400(万元)。

借：预计负债4800(3000×2×80％)

营业外支出 1600

贷：银行存款 6400

【知识模块】长期股权投资与企业合并

29 【正确答案】乙公司2×17年实现税后净利润为6500万元，大于6000万元(4000×1．5)，故计算实际支付金额时应以上限6000万元为基础，即第四期实际支付款项=6000××80％=4800(万元)。

借：预计负债 3200(4000×80％)

营业外支出 1600

贷：银行存款 4800

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cpa合并财务报表{总结篇}.doc

合并工作底稿中，调整、抵销分录：一、对子公司的个别财务报表的调整（调整分录）（一）同一控制：仅在会计政策和会计期间不一致时调整。同一控制下，对母公司个别报表的调整：（体现一体化存续）借：资本公积——股本溢价贷：盈余公积未分配利润（二）非同一控制：根据备查薄，购买日公允价值为基础，确定差额。第1年第2年（ 1）将子公司的账面价值调整为公允价（1）将子公司的账面价值调整为公值：允价值：（帐价→公允价）（帐价→公允价）借：固定资产【公允价－帐价】借：固定资产【公允价－无形资产【公允价－帐价】帐价】贷：资本公积无形资产【公允价－（ 2）补提累计折旧、累计摊销等：帐价】（调整子公司个别报表中的净利贷：资本公积润）（ 2）补提以前年度累计折旧、摊销，借：管理费用【（公允转回确认的递延所得税负债：价－帐价） / 年限】借：未分配利润—年初贷：固定资产—累计折旧贷：固定资产—累计折旧无形资产—累计摊销等无形资产—累计摊（ 3）转回购买日确认的递延所得税负债：销等（应在净利润中加上）借：递延所得税负债借：递延所得税负债【摊销额×贷：未分配利润—年初T】（3）补提本年折旧、摊销，转回贷：所得税费用递延所得税负债等：转回的所得税费用相当于增加了利润。借：管理费用确定长期股权投资收益时，（净利润＋贷：固定资产—累计转回的所得税费用）×母%折旧无形资产—累计摊销等借：递延所得税负债

贷：所得税费用二、将对子公司的长期股权投资调整为权益法（调整分录）成本法 →权益法：第1年第2年（ 1）子公司当期实现净利润：（1）应享有子公司上年实现净利润借：长期股权投资【调整后的净的份额：利润×母 %】借：长期股权投资贷：投资收益贷：未分配利润—年初若应承担子公司亏损份额，做相反分录资本公积（ 2）投资当期宣告分派的现金股利：（2）当期宣告分派的现金股利：借：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资贷：长期股权投资（ 3）子公司除净损益以外所有者权益的其（3）子公司当期实现净利润：他变动：借：长期股权投资【调借：长期股权投资整后的净利润×母 %】贷：资本公积贷：投资收益同时，调整合并所有者权益变动表：（4）子公司除净损益以外所有者权借：权益法下被投资单位其他所有者益的其他变动：权益变动的影响借：长期股权投资贷：可供出售金融资产公允价值贷：资本公积变动净额同时，调整合并所有者权益变动表：借：权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响贷：可供出售金融资产公允价值变动净额调整后的净利润＝净利润－补提折旧、摊销＋递延所得税负债＝净利润－（公允价－帐价）／剩余年限×（1－T）三、编制合并报表时应抵销的项目（抵销分录）：（一）（母）长期股权投资——（子）所有者权益的抵销：借：股本【子公司】资本公积—年初【子公司，非同一控制时，年初＋帐价→公允价

注册会计师教材非同一控制下企业合并的处理原则

非同一控制下企业合并的处理原则基本原则是购买法。 (一)确定购买方非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。 (二)确定购买日购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。同时满足以下条件时，一般可认为实现了控制权的转移，形成购买日。有关的条件包括： 1.企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过。 2.按照规定，合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的批准。 3.参与合并各方已办理了必要的财产产权交接手续。 4.购买方已支付了购买价款的大部分(一般应超过50%)，并且有能力、有计划支付剩余款项。 5.购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，享有相应的收益并承担相应的风险。 (三)确定企业合并成本企业合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值。【提示】合并成本中包含或有对价的公允价值。某些情况下，当企业合并合同或协议中规定视未来或有事项的发生，购买方通过发行额外证券、支付额外现金或其他资产等方式追加合并对价，或者要求返还之前已经支付的对价。购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本。根据《企业会计准则——金融工具确认和计量》、《企业会计准则——金融工具列报》以及其他相关准则的规定，或有对价符合金融负债或权益工具定义的，购买方应当将拟支付的或有对价确认为一项负债或权益; 符合资产定义并满足资产确认条件的，购买方应当将符合合并协议约定条件的、对已支付的合并对价中可收回部分的权利确认为一项资产。非同一控制下企业合并中发生的与企业合并相关的费用与同一控制下企业合并的会计处理相同。

注册会计师会计企业合并中的常见情形总结

企业合并的个别及合并财务报表处理总结非现金资产的差额，相应调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，相应调整盈余公积和未分配利润；以发行权益性证券方式进行的，长期股权投资的初始投资成本与所发行股份的面值总额之间的差额，应调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，相应调整盈余公积和未分配利润。2.合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润，双方在当期所发生的交易，应当按照合并财务报表的有关原则进行抵消。同一控制下的企业合并【2013年A卷真题】资料（一）： A公司是一家A股上市公司，主要从事钢铁产品的生产和销售，母公司为P公司。 A公司于20×2年12月31日拥有B公司、C公司、D公司和E公司等若干被投资企业，上述被投资企业有关情况摘录如下： A公司持股比例公司名称 20×l年12月31日20×2年12月31日主要业务注释B公司100% 100% 钢铁产品的生产和销售（1）C公司0 100% 铁矿石的采购和销售（2）

非同一控制下企业合并产、发生或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的的公允价值。应按照合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确认为商誉或者营业外收入。按支付合并对价的账面价值，贷记有关资产或借记有关负债科目，按其差额，贷记“资产处置损益”或“投资收益”等科目，或借记“资产处置损益”、“投资收益”等科目。非同一控制下企业合并（历年真题）【2013年B卷真题】A公司于20×3年1月31日以1700万元的现金向H公司（非关联公司）购买其全资子公司——I公司的全部股权。20×3年1月31日（购买日），I公司可辨认净资产账面价值为900万元，可辨认净资产公允价值为1650万元。此外，A公司与H公司约定，若I 公司20×3年净利润达到预定目标，A公司需向H公司追加支付现金200万元。该或有对价于购买日的公允价值为120万元。针对上述股权购买交易，财务总监希望甲就A公司如何计算其于20×3年1月31日合并资产负债表中应确认的商誉金额提出分析意见。要求：针对资料，假定不考虑《中国注册会计师职业道德守则》的规定，代项目合伙人甲逐项回答财务总监提出的问题（不考虑相关税费或递延所得税的影响）。【答案】当企业合并双方约定视未来或有事项的发生，购买方通过支付额外现金追加合并对价，购买方应将约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按其在购买日的公允价值计入合并成本。非同一控制下的控股合并，合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差异确认为商誉。 ①合并成本=1700万元+120万元=1820万元 ②收购的可辨认净资产公允价值=1650万元

CPA《会计》学习笔记-第二十六章合并财务报表03

第二十六章　合并财务报表（三）第四节　长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制下企业合并）二、直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务报表的编制（二）合并抵销处理 1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销借：股本（实收资本）资本公积其他综合收益盈余公积未分配利润——年末　贷：长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东持股比例）【提示】在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的（即发生超额亏损），其余额仍应当冲减少数股东权益，即少数股东权益可以出现负数。 2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销借：投资收益少数股东损益未分配利润——年初　贷：提取盈余公积对所有者（或股东）的分配未分配利润——年末【关注】少数股东是否承担未实现内部交易损益？合并财务报表准则第三十六条：母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润”。子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。子公司之间出售资产所发生的未实现内部交

易损益，应当按照母公司对出售方子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。在进行会计处理时有两种方法：一种方法是，在调整子公司盈亏时考虑逆流交易未实现的内部交易损益，在编制抵销分录时确定的少数股东损益中含有少数股东相关的未实现内部交易损益；另一种方法是，在调整子公司盈亏时不考虑未实现内部交易损益，对逆流交易少数股东相关的未实现内部交易损益，单独编制分录，借记“少数股东权益”，贷记“少数股东损益”。两种会计处理方法最终结果相同。【例题】P公司2014年10月1日取得S公司80%股份，能够控制S公司。2015年P公司实现净利润1 000万元，S公司按购买日公允价值持续计算的净利润200万元。2015年3月1日，S公司向P公司出售一批存货，成本为80万元，售价为100万元，至2015年12月31日，P公司将上述存货对外出售70%，假定不考虑所得税等其他因素的影响。要求：（1）计算2015年合并净利润。（2）计算2015年少数股东损益。（3）计算2015年归属于P公司净利润。【答案】（1）2015年存货中未实现利润=（100-80）×（1-70%）=6（万元）。 2015年合并净利润=（1 000+200）-6=1 194（万元）。（2）2015年少数股东损益=200×20%-6×20%=38.8（万元）。（3）2015年归属于P公司净利润=1 194-38.8=1 155.2（万元）。或：2015年归属于P公司净利润=1 000+200×80%-6×80%=1 155.2（万元）。【例题】P公司2014年10月1日取得S公司80%股份，能够控制S公司。2015年P公司实现净利润1000万元，S公司按购买日公允价值持续计算的净利润200万元。2015年3月1日，P公司向S公司出售一批存货，成本为80万元，售价为100万元，至2015年12月31日，S公司将上述存货对外出售70%，假定不考虑所得税等其他因素的影响。要求：（1）计算2015年合并净利润。（2）计算2015年少数股东损益。

2019年《注册会计师》CPA考试会计必要合并财务报表完整版详解

2019年《注册会计师》CPA考试会计必要合并财务报表完整版详解在注册考试中，合并财务报表，通常涉及5大类问题：（1）正常合并业务处理；（2）追加投资的会计处理；（3）处置对子公司投资的会计处理；（4）因子公司少数股东增资导致母公司股权稀释会计处理；（5）合并现金流量表项目的抵销的会计处理；此外，还有特别应关注的反向购买处理及其注意要点。第一大类：正常合并业务处理第1步：确定合并范围 1、基础：合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定； 2、控制的含义：指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额； 3、选择题考点：这里的权利含义：（1）权力只表明投资方主导被投资方相关活动的现时能力，并不要求投资方实际行使其权力；（2）权力是一种实质性权利，而不是保护性权利；（3）权力是为自己行使的，而不是代其他方行使；

（3）权力通常表现为表决权，但有时也可能表现为其他合同安排；第2步：确定合并日及购买日第3步：调整及抵消原则是：先账面调公允，然后根据具体发生事项进行逐一调整；其中，抵消损益的时候，要用到“年末可分配利润”=年初可分配利润+调整后的本年净利润*分享比例+本年其他综合收益*分享比例； 1、内部商品交易的合并处理（1）本年交易处理 ○1将本期内部商品销售收入抵销借：营业收入（本期内部商品销售产生的收入）贷：营业成本 ○2将期末存货中未实现内部销售利润抵销借：营业成本贷：存货（期末存货中未实现内部销售利润）（2）第二年业务处理 ○1将年初存货中未实现内部销售利润抵销借：年初未分配利润（年初存货中未实现内部销售利润）贷：营业成本 2、内部债权债务的合并处理（1）内部债权债务项目本身的抵销借：债务类项目贷：债权类项目

2018cpa注会复习会计之合并财务报表笔记

笔记：一、二、合并理论与合并范围 1.我国商誉的处理的母公司理论，其余的都是实体理论；二者都要求控制；母公司理论：资产=负债+所有者权益+少数股东权益；所有权理论（50%，50%），在我国没有使用；该理论不要求控制； 2.判断控制三要素：权力，可变回报，运用权力影响回报金额；通常考虑前两个因素，即权力的大小和可变回报的量级；（实质性权力，不考虑保护型权力，来源是表决权，或结构化主体的合同安排）注意：要基于实质，而不是形式——固定利息回报，由于存在风险，也可能是可变回报；从风险角度考虑，大部分都是可变回报（国债除外）

3.可分割部分：自己的钱偿还自己的债务，与其他人没有关系。（能构成可分割的非常少） 4.投资性主体：特点1：不打算无限期持有该投资；特点2：投资者不是该主体的关联方；豁免仅指母公司是投资性主体的情况——仅合并为其投资活动提供服务的子公司，其他的豁免合并；非投资性主体，全部合并；三、合并财务报表的原则和准备工作 1.原则：以个别财务报表为基础的原则；一体性原则；重要性原则； 2.抵消：例子：母公司将一栋办公楼出租给子公司，以公允价值计量，合并报表中需要抵消哪些？（1）投资性房地产在合并报表中，并不存在，所以固定资产转投资性房地产的分录，要抵消；（2）公允价值变动，抵消；

关于长期股权投资的会计分录

1、同一控制下企业合并形成的长期股权投资（1）取得被合并方所有者权益账面价值大于支付的合并对价的账面价值的借：长期股权投资—成本（取得被合并方所有者权益账面价值的份额）应收股利（已宣告但尚未发放现金股利或利润）有关负债科目贷：有关资产科目资本公积—资本溢价（股本溢价）（2）取得被合并方所有者权益账面价值小于支付的合并对价的账面价值的借：长期股权投资—成本（取得被合并方所有者权益账面价值的份额）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）有关负债科目资本公积—资本溢价（股本溢价）盈余公积利润分配—未分配利润贷：有关资产科目 2、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资（1）以货币资金作为合并对价的借：长期股权投资—成本（合并成本，减已宣告但尚未发放的现金股利或利润）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）贷：银行存款（合并成本、支付的直接相关费用）（2）以交易性金融资产作为合并对价的借：长期股权投资—成本（合并成本，减已宣告但尚未发放的现金股利或利润）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）

投资收益—处置收益贷：交易性金融资产（公允价值）投资收益—处置收益同时，按作为对价的金融资产的公允价值变动借（贷）：公允价值变动损益贷（记）：投资收益（3）以存货作为合并对价的借：长期股权投资—成本（合并成本，减已宣告但尚未发放的现金股利或利润）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）贷：主营业务收入、其他业务收入应交税费—应交增值税（销项税）同时借：主营业务成本、其他业务成本贷：库存商品、原材料等（4）以持有至到期投资、可供出售金融资产、长期股权投资作为合并对价的借：长期股权投资—成本（合并成本，减已宣告但尚未发放的现金股利或利润）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利或利润）持有至到期投资减值准备可供出售金融资产减值准备长期股权投资减值准备投资收益—处置收益贷：持有至到期投资

注册会计师综合阶段讲义- 第十三章企业合并

第十三章企业合并本章主要内容第一节企业合并概述第二节同一控制下企业合并的处理第三节非同一控制下企业合并的处理第一节企业合并概述一、企业合并的概念企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。二、企业合并类型的划分企业合并类型概念同一控制下企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的非同一控制下企业合并是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同多方最终控制的合并交易，即除判断属于同一控制下企业合并的情况以外其他的企业合并第二节同一控制下的企业合并的处理合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。【提示1】合并中不产生新的资产和负债。【提示2】被合并方在企业合并前账面上原已确认的商誉应作为合并中取得的资产确认，但合并过程中不产生新的商誉。【例题】A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。A公司于2012年6月30日自母公司P处取得B 公司80%的股权，合并后B公司仍维持其独立法人资格继续经营。为进行该项企业合并，A公司发行了1000万股本公司普通股（每股面值1元、市价5元）作为对价，A公司另支付发行费用100万元。假定A、B公司采用的会计政策相同。合并日，B公司账面净资产为5000万元（相对于最终控制方而言的账面价值）。要求：（1）计算合并日A公司个别报表中增加的所有者权益。（2）计算合并日A公司合并报表中增加的所有者权益。【答案】 A公司个别报表中增加的所有者权益=5000×80%-100=3900（万元）。 A公司合并报表中增加的所有者权益=3900+5000×20%=4900（万元）。第三节非同一控制下企业合并的处理一、一次交易实现的企业合并企业合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益

长期股权投资的税务及会计处理

长期股权投资后续计量的税会差异及调整长期股权投资的后续计量有成本法和权益法之分，本文结合案例分析这两种核算方法下的税会差异及纳税调整方法。一、成本法核算的税会差异投资方持有的对子公司的投资应当采用成本法核算，投资方为投资性主体且子公司不纳入其合并财务报表的除外。（一）会计处理 1.在追加投资时，按照追加投资支付成本的公允价值及发生的相关交易费用增加长期股权投资的账面价值。 2.被投资单位宣告分派现金股利或利润的，投资方根据应享有的部分确认当期投资收益；不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。投资企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。 3.子公司将未分配利润或盈余公积直接转增股本（实收资本），且未向投资方提供等值现金股利或利润的选择权时，投资方并没有获得收取现金股利或者利润的权力，该类交易通常属于子公司自身权益结构的重分类，投资方不应确认相关的投资收益。（二）税会差异

企业在追加投资时应按照实际出资额的公允价值追加投资计税基础，税务处理与会计处理一致。被投资方宣告分配股息时，投资方确认股息所得。居民企业从直接投资的另一居民企业取得的股息，除持有上市公司股票不满12个月期间宣告分配的股息外，均可免征企业所得税。对于免税的股息，应将“投资收益”科目的金额作纳税调减处理。居民企业从境外取得的股息所得按税法规定计算应纳税额，并允许按税法规定计算抵免境外已纳税款。年度企业所得税申报时将“投资收益”科目的金额作纳税调减处理，同时计算境外所得应纳税额及抵免税额。被投资方用留存收益转增股本（实收资本），投资方不作账务处理，税务上视同“先分配，再增资”，按股息所得进行税务处理，同时允许追加投资计税基础。本期计提的长期股权投资减值准备不得在企业所得税税前扣除，企业也不改变投资计税基础。例1.2015年1月，甲公司以现金4000万元自非关联方取得对乙公司60%的股权，另发生审计、评估费用100万元，相关手续于当日完成，并能够对乙公司实施控制。2015年7月，甲公司追加对乙公司投资，又取得乙公司20%股权，支付现金1250万元，其中包含交易手续费50万元。2016年3月，乙公司宣告分派现金股利，甲公司按其持股比例可取得5万元。【会计处理】甲公司初始投资成本为4000万元，审计、评估费用100万元计入当期损益（管理费用）。在追加投资时，按照追加投资支

2018cpa注会复习会计之合并财务报表笔记

思路： 1.合并财务报表，是以当年的个别财务报表为基础编制的，而不是上年的合并财务报表；损益类是暂时性账户，资产、负债、所有者权益是永久性账户，个别报表在成本法下，不反映子公司暂时性账户的调整（当年和往年都不反应），而合并要求反映；所以，年初未分配利润的调整，要以过去n-1年的累计数来进行，其综、其资也都是一样； 2.编制合并财务报表时，要先将成本法调整为权益法，以便更加清晰的反映母、子公司之间的联系；但作为一个合并整体，二次分配不能影响整体金额，所以还要抵消掉； 3.整体大三步走: 第一步，子公司账面调公允第二步，母公司长投成本法改权益法第三步，内部交易抵消笔记：一、二、合并理论与合并范围 1.我国商誉的处理的母公司理论，其余的都是实体理论；二者都要求控制；母公司理论：资产=负债+所有者权益+少数股东权益；所有权理论（50%，50%），在我国没有使用；该理论不要求控制； 2.判断控制三要素：权力，可变回报，运用权力影响回报金额；通常考虑前两个因素，即权力的大小和可变回报的量级；（实质性权力，不考虑保护型权力，来源是表决权，或结构化主体的合同安排）注意：要基于实质，而不是形式——固定利息回报，由于存在风险，也可能是可变回报；从风险角度考虑，大部分都是可变回报（国债除外） 3.可分割部分：自己的钱偿还自己的债务，与其他人没有关系。（能构成可分割的非常少） 4.投资性主体：特点1：不打算无限期持有该投资；特点2：投资者不是该主体的关联方；豁免仅指母公司是投资性主体的情况——仅合并为其投资活动提供服务的子公司，其他的豁免合并；非投资性主体，全部合并；三、合并财务报表的原则和准备工作

长期股权投资的会计处理

第五章长期股权投资一、长期股权投资的初始计量（一）同一控制下形成控股合并的长期股权投资会计处理 1. 处理原则从最终控制方角度确定相应的处理原则：不按公允价值调整；合并中不产生新的资产和负债、不形成新的商誉。同一控制下的企业合并中，合并方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益。 2. 控股合并的情况下长期股权投资的会计处理（1）以支付现金、非现金资产作为合并对价同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值的份额（指相对于最终控制方而言的账面价值，下同），借记“长期股权投资”科目，按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润。借记“应收股利”科目，按支付的合并对价的账面价值，贷记有关资产科目，按其差额，贷记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目；如果为借方差额，借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目，资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目。（2）合并方以发行权益性证券作为对价合并方以发行权益性证券作为对价的，应按所取得的被合并方账面净资产的份额作为长期股权投资的成本，该成本与所发行股份面值总额之间的差额调整资本公积和留存收益。【注意】发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费，即与发行权益性证券相关的费用，应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性证券发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。（二）非同一控制下形成控股合并的长期股权投资会计处理 1. 处理原则非同一控制下的企业合并中，购买方为了取得对被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券等均应按其在购买日的公允价值计量。基于上述原则，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。（1 ）企业合并成本合并成本=支付价款或付出资产的公允价值+发生或承担的负债的公允价值+发行的权益性证券的公允价值注意问题： ①非同一控制下的企业合并中，购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用，应当于发生时计入当期损益。 ②以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等应计入债务性债券的初始计量金额。 ③发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等应自所发行权益性证券的发行收入中扣减。（2）付出资产公允价值与账面价值的差额的处理采用非同一控制下的企业控股合并时，支付合并对价的公允价值与账面价值的差额，分别不同情况处理： ①合并对价为固定资产、无形资产的，公允价值与账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。 ②合并对价为长期股权投资或金融资产的，公允价值与其账面价值的差额，计入投资收益。 ③合并对价为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。 ④合并对价为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务成本。（3）企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额差额的处理 ①企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉。控股合并的情况下，该差额是指在合并财务报表中应予列示的商誉。 ②企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，应计入合并当期损益（营业外收入）。在控股合并的情况下，上述差额应体现在合并当期的合并利润表中，不影响购买方的个别利润表。 2. 一次交换交易，一步取得股权形成控制的企业合并会计核算（三）不形成控股合并的长期股权投资应当按照实际支付的购买价款和直接相关的费用、税金及其他必要支出作为长期股

CPA 注册会计师会计知识点和习题第二十六章企业合并

历年考情概况本章内容在考试中非常重要，经常以综合题形式考查，是会计考试中的“熟面孔”。本章内容与长期股权投资、合并财务报表相关知识点均为综合题的常规考点，并且属于综合题中题目分值较高的考点。从题型设计来看，涉及分析判断、金额计算以及分录编制等。从考查内容来看，或有对价和反向购买为近几年考题的“热点”，所以考生应当全面掌握这两部分内容。考生在平时复习中应当注意通过题目举一反三，熟悉不同问法下的解答原则。近年考点直击 2019年教材主要变化区分业务的购买账务处理中解释更加细致全面，补充了有关初始直接费用与递延所得税禁止确认的情形；或有对价中新增对同一控制下企业合并的解释说明；非同一控制下企业合并中明确说明划分为金融资产的或有资产公允价值变动不得计入其他综合收益；反向购买中非100%控股反向购买的情形计算虚拟增发股数及合并成本时，均不考虑少数股权因素。考点详解及精选例题【知识点】企业合并概述（★）（一）企业合并的界定企业合并是将两个或两个以上单独的企业（主体）合并形成一个报告主体的交易或事项。从会计角度，交易是否构成企业合并，进而是否能够按照企业合并准则进行会计处理，主要应关注两个方面：（1）被购买方是否构成业务被合并的企业必须符合构成业务的条件是会计处理上适用企业合并准则的前提。因此业务的判断往往是决定是否能够应用企业合并相关会计处理的第一步。实务中，经常出现不能够明显区别出购买业务还是购买资产的交易，需要结合实际情况进行判断。业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入。区分业务的购买——即构成企业合并的交易与不构成企业合并的资产或资产负债组合的购买，意义在于其会计处理方式存在实质上的差异： ①企业取得了不构成业务的一组资产或是资产、负债的组合时，应将购买成本基于购买日所取得各项可辨认资产、负债的相对公允价值基础上进行分配，不按照企业合并准则进行处理。分配的结果是取得的有关资产、负债的初始入账价值有可能不同于购买时点的公允价值，但不会因为价值的分配过程产生新的资产或负债项目，资产或资产、负债打包购买中多付或少付的部分均需要分解到取得的资产、负债项目中； ②在被购买资产构成业务，需要作为企业合并处理时，确认计量时点的确定，合并中取得资产、负债的计量，合并差额的处理等均需要按照企业合并准则的有关规定进行处理，如在构成非同一控制下企业合并的情况下，合并中自被购买方取得的各项可辨认资产、负债应当按照其在购买日的公允价值计量，合并成本与取得的可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为单独的一项资产——商誉或是在企业

注册会计师-《会计》教材精讲-第二十六章企业合并(15页)

第二十六章企业合并 6月23日，苏宁易购公告称，公司全资子公司苏宁因际拟出资48亿元收购家乐福中国80%股份。本次交易完成后，苏宁易购将成为家乐福中国控股股东，家乐福集团持股比例降至20%。苏宁易购将进一步完善全场景、全品类布局，增强在大快消品类的市场竞争力，为用户带来更场景化、更有价值的购物体验。 ◆本章框架 ◆考情分析本章是2018年教材从2017年教材第八章长期股权投资与企业合并中调整过来的，本讲义增加了合并日和购买日合并财务报表的编制，属于重点章节。 ◆重要考点（1）企业合并的相关概念（☆）（2）合并日和购买日合并财务报表的编制（☆☆☆）（3）企业合并涉及的或有对价（☆☆）（4）反向购买的处理（☆☆）第一节企业合并的概述一、企业合并的界定 1.定义企业合并是将两个或两个以上单独的企业（主体）合并形成一个报告主体的交易或事项。从会计角度，交易是否构成企业合并，进而是否能够按照企业合并准则进行会计处理，主要应关注两个方面：（1）被购买方或被合并方是否构成业务业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或收入。（2）交易发生前后是否涉及对标的业务控制权的转移判断是否形成企业合并的第二个因素是，交易事项发生前后是否引起报告主体的变化，报告主体的变化产生于控制权的变化。企业合并准则所界定的企业合并，包括但不限于以下情形：（1）企业A通过增发自身的普通股自企业B原股东处取得企业B全部股权，该交易或事项发生后，企业B仍持续经营。（2）企业A支付对价取得企业B的全部净资产，该交易或事项发生后，撤销企业B的法人资格。

2020注会-会计-讲义-第26章企业合并121-124讲

第二十六章企业合并第一节企业合并概述一、企业合并的界定 1.概念企业合并是将两个或两个以上单独的企业（主体）合并形成一个报告主体的交易或事项。 2.构成企业合并至少包括两层含义一是取得对另一个或多个企业（或业务）的控制权。二是所合并的企业必须构成业务。业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处【提示1】在企业合并中，交易费用应被费用化。【提示2】业务合并中购买的资产和承担的债务因账面价值与计税基础不同形成的暂时性差异应确认递延所得税影响。 3. 不形成企业合并的交易或事项一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权，而被购买方（或被合并方）并不构成业务。 4.不包括在企业合并准则规范范围内的交易或事项（1）购买子公司的少数股权，考虑到该交易或事项发生前后，不涉及控制权的转移，报告主体未发生变化，不属于企业合并。（2）两方或多方形成合营企业。二、企业合并的方式

（一）同一控制下的企业合并的处理判断某一企业合并是否属于同一控制下的企业合并，应当把握以下要点： 1.能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方通常指企业集团的母公司。 2.能够对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的相同多方，是指根据合同或协议的约定，拥有最终决定参与合并企业的财务和经营政策，并从中获取利益的投资者群体。 3.实施控制的时间性要求，是指参与合并各方在合并前后较长时间内为最终控制方所控制。具体是指在企业合并之前（即合并日之前），参与合并各方在最终控制方的控制时间一般在1年以上（含1年），企业合并后所形成的报告主体在最终控制方的控制时间也应达到1年以上（含1年）。 4.企业之间的合并是否属于同一控制下的企业合并，应综合构成企业合并交易的各方面情况，按照实质重于形式的原则进行判断。通常情况下，同一控制下的企业合并是指发生在同一企业集团内部企业之间的合并。同受国家控制的企业之间发生的合并，不应仅仅因为参与合并各方在合并前后均受国家控制而将其作为同一控制下的企业合并。（二）非同一控制下的企业合并的处理是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同多方最终控制的合并交易，即除判断属于同一控制下企业合并的情况以外其他的企业合并第二节企业合并的会计处理一、同一控制下企业合并的处理（一）同一控制下企业合并的处理原则同一控制下企业合并应用的是权益结合法。权益结合法，亦称股权结合法、权益联营法。企业合并会计处理处理方法之一。与购买法基于不同的假设，即视企业合并为参与合并的双方，通过股权的交换形成的所有者权益的联合，而非资产的交易。换言之，它是由两个或两个以上经营主体对一个联合后的企业或集团公司开展经营活动的资产贡献，即经济资源的联合。在权益结合法中，原所有者权益继续存在，以前会计基础保持不变。参与合并的各企业的资产和负债继续按其原来的账面价值记录，合并后企业的利润包括合并日之前本年度已实现的利润；以前年度累积的留存利润也应予以合并。合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。【提示1】合并中不产生新的资产和负债。【提示2】被合并方在企业合并前账面上原已确认的商誉应作为合并中取得的资产确认，但合并过程中不产生新的商誉。（二）会计处理 1.长期股权投资的确认和计量借：长期股权投资（合并日享有被合并方相对于最终控制方而言的所有者权益账面价值的份额+最终控制方收购被合并方而形成的商誉）贷：有关资产、负债（支付的合并对价的账面价值）股本（发行股票面值总额）资本公积——资本溢价或股本溢价

CPA 会计第A113讲_特殊交易在合并财务报表中的会计处理(2)

会计（2020）考试辅导第二十七章++合并财务报表第十节特殊交易在合并财务报表中的会计处理二、处置对子公司投资的会计处理（一）在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司长期股权投资母公司不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资的，在母公司个别财务报表中作为长期股权投资的处置，确认有关处置损益。即出售股权取得的价款或对价的公允价值与所处置投资账面价值的差额，应作为投资收益或损失计入处置投资当期母公司的个别财务报表。在合并财务报表中，因出售部分股权后，母公司仍能够对被投资单位实施控制，被投资单位应当纳入母公司合并财务报表。因此，在合并财务报表中，处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益。【提示1】该交易从合并财务报表角度属于权益性交易，合并财务报表中不确认投资收益。【提示2】合并财务报表中的商誉不因持股比例改变而改变。【提示3】合并财务报表中确认资本公积的金额=出售净价-出售日应享有子公司按购买日公允价值持续计算的金额对应处置比例份额。【例题】甲公司于2×17年2月2日取得乙公司80%的股权，成本为8 600万元，购买日乙公司可辨认净资产公允价值总额为9 800万元。假定该项合并为非同一控制下企业合并，且按照税法规定该项合并为应税合并。2×19年1月2日，甲公司将其持有的对乙公司长期股权投资其中的25%对外出售，取得价款2 600万元。出售投资当日，乙公司自甲公司取得其80%股权之日持续计算的应当纳入甲公司合并财务报表的可辨认净资产总额为12 000万元。该项交易后，甲公司仍能够控制乙公司的财务和生产经营决策。购买日商誉=8 600-9 800×80%=760（万元）。本例中甲公司出售部分对乙公司股权后，因仍能够对乙公司实施控制，该交易属于不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资，甲公司应当分别个别财务报表和合并财务报表进行处理： 1．甲公司个别财务报表借：银行存款26 000 000 贷：长期股权投资21 500 000 投资收益 4 500 000 2．甲公司合并财务报表出售股权交易日，在甲公司合并财务报表中，出售乙公司股权取得的价款2 600万元与所处置股权相对应乙公司净资产2 400万元之间的差额应当调整增加合并资产负债表中的资本公积。（二）母公司因处置对子公司长期股权投资而丧失控制权 1.一次交易处置子公司第1页

注会会计章节练习_第二十六章_企业合并

第二十六章企业合并一、单项选择题 1.下列各项中，不属于企业合并准则中所界定的企业合并的是（）。 A.A公司通过发行债券自B公司原股东处取得B公司的全部股权，交易事项发生后B公司仍维持其独立法人资格持续经营 B.A公司以其资产作为出资投入B公司，取得对B公司的控制权，交易事项发生后B公司仍维持其独立法人资格继续经营 C.A公司支付对价取得B公司全部净资产，交易事项发生后B公司失去法人资格 D.A公司购买B公司40%的股权，对B公司的生产经营决策产生重大影响 2.2017年12月31日，A公司董事会做出决议，准备购买甲公司股份；2018年1月1日，A 公司取得甲公司20%的股份，能够对甲公司施加重大影响；2019年7月1日，A公司又取得甲公司35%的股份，从而能够对甲公司实施控制；2020年1月1日，A公司又取得甲公司5%的股份，持股比例达到60%。A公司和甲公司无关联方关系，根据上述A公司对甲公司所进行的股权交易资料判断购买日为（）。 A.2017年12月31日 B.2018年1月1日 C.2019年7月1日 D.2020年1月1日 3.甲公司为增值税一般纳税人，2020年1月1日，甲公司以其一台生产用设备作为对价从乙公司的原股东处取得乙公司70%的股权，能够控制乙公司的生产经营决策。当日，乙公司可辨认净资产的账面价值为7600万元，公允价值为8300万元；甲公司作为对价的生产设备原价为5150万元，已累计提取折旧800万元，未计提减值准备，当日的公允价值为5200 万元，增值税税额为676万元。甲公司为进行该项企业合并另支付资产评估、审计费等50万元。相关资产所有权转移手续和股权过户手续于2020年1月1日办理完毕。甲公司和乙公司在此之前不存在任何关联方关系。假定，该项交易前甲公司和乙公司采用的会计政策相同，不考虑所得税影响。2020年1月1日，甲公司合并资产负债表中应确认的商誉金额为（）万元。 A.66 B.0 C.116 D.200 4.甲公司为上市公司，于2020年9月30日通过定向增发本公司普通股对乙企业进行合并，以2股换1股的比例自乙企业股东处取得了乙企业全部股权（非同一控制下企业合并）。合并前甲公司流通股1200万股，2020年9月30日甲公司普通股的公允价值为15元/股，可辨认净资产账面价值15000万元，公允价值为17000万元；合并前乙企业可辨认净资产账面价值30000万元，其中股本1600万元，每股面值1元，留存收益28400万元。以下合并报表中有关项目不正确的是（）。 A.合并日股本为2200万元 B.合并日留存收益为28400万元 C.合并日资本公积为17400万元 D.合并日商誉为3000万元 5.2×18年1月1日，M公司通过向N公司股东定向增发1500万股普通股（每股面值为1元，市价为4元），取得N公司70%股权，并控制N公司，另以银行存款支付财务顾问费100

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