CPA考试企业合并以及合并报表调整复习笔记原创

同一控制下的企业合并的处理

一、一次交易实现

1、合并资产负债表

被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入合并财务报表（合并方与被合并方会计政策不同的话，要按照合并方的会计政策进行调整）

Ps：此处的账面价值是指被合并方的资产、负债在最终控制方财务报表中的账面价值。合并方与被合并方在合并及以前期间发生的交易，应作内部交易进行抵销。合并方的财务报表比较数据追溯调整的期间应不早于双方处于最终控制方的控制之下孰晚的时间。

抵消分录：

借：子公司所有者权益

商誉（若之前存在）

贷：长期股权投资

少数股东权益（合并方持股比例不足100%时）

Ps：抵消分录不产生新的商誉，但在被合并方是最终控制方以前年度从第三方收购来的情况下，借方应反映最终控制方收购被合并方时的商誉。

基本处理原则：视同合并后形成的报告主体在合并日及以前期间一直存在，在编制合并报表时，应将母公司长期股权投资和子公司的所有者权益抵销，但子公司原由企业集团其他企业控制时的留存收益在合并财务报表中是存在的，所以对于被合并方在企业合并之前实现的留存收益中归属于合并方的部分，在合并工作底稿下，应编制下列会计分录：

借：资本公积（以母公司资本溢价或股本溢价的贷方余额为限）

贷：盈余公积（子公司盈余公积*持股比例）

未分配利润（子公司未分配利润*持股比例）

Ps：（1）吸收合并取得的是被合并方的资产和负债，因此初始确认分录中不会涉及被合并方的所有者权益。

（2）吸收合并编制的是个别财务报表，不存在合并财务报表的问题。

借：资产（被合并方原账面价值）

资本公积---股本溢价（借方差额）

贷：负债（被合并方原账面价值）

资产（合并方非现金资产账面价值）

银行存款

股本

资本公积—股份溢价（贷方差额）

二、多步交易分步实现（不太重要）

1、合并资产负债表（相对于之前一次交易实现多出一个步骤）

若合并日之前，合并方所持股权采用权益法核算的，要将持股期间确认的投资收益（净利润

变动）、其他综合收益以及其他净资产变动部分，在合并报表日予以冲回。

借：盈余公积Array Array未分配利润

其他综合收益

贷：资本公积—股本溢价

Ps：同一控制下的企业合并类似于权益性交易，一般不会涉及损益类科目，调整的是“资本公积”。

三、合并日后合并报表的编制

（一）将个别报表长期股权投资成本法改为合并报表的权益法

1、投资当年

（1）补记上当年子公司净利润变动引起的投资收益变动

借：长期股权投资

贷：投资收益

亏损则分录相反

（2）调整子公司分派现金股利（注意）

借：投资收益成本法：借：应收股利贷：投资收益

贷：长期股权投资权益法：借：应收股利贷：长期股权投资

（3）补上子公司其他综合收益变动

借：长期股权投资

贷：其他综合收益—本年

减少则分录相反

（4）补上子公司出净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益变动

借：长期股权投资

贷：资本公积—本年

2、连续编制合并财务报表

原则：必须要保证本期合并报表中年初“所有者权益”各项目金额应与上期合并报表的期末

“所有者权益”对应项目金额一致。因此，本期合并报表要补上上期所有者权益科目变动分

录，并以“年初”代替，然后还要做本年的调整分录。

例如：以前年度子公司净利润变化

借：长期股权投资

贷：未分配利润—年初

涉及损益的，如“投资收益”用“未分配利润—年初”代替，其他的就用原来的科目，加上“—年初”。

再如：今年子公司净利润变化

借：长期股权投资

贷：投资收益4

（二）合并抵销处理

1、母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销（合并日后的资产负债日）

借：子公司所有者权益（其中未分配利润是年末值）

贷：长期股权投资（母公司）

少数股东权益（子公司所有者权益*少数股东持股比例）

Ps：在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的（即发生超额亏损），其余额仍应当冲减少数股东权益，即少数股东权益可以出现负数。

2、母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销

借：投资收益

少数股东权益

未分配利润—年初

贷：提取盈余公积

对股东的分配

未分配利润—年末

Ps：母公司对子公司的长期股权投资属于集团内部交易，站在集团角度，母公司并未真正产生投资收益，子公司也并未真正对外进行利润分配，所以需将母公司确认的投资收益与子公司的利润分配项目进行抵消。

上面的抵消处理反映的是这样一个关系：期初子公司的未分配利润+本期子公司实现的收益（包括母公司的收益和少数股东的收益）＝子公司当年利润分配的金额+期末的未分配利润。即子公司期初留存收益+本期增加的净利润=子公司本期减少的净利润+期末剩下的留存收益。

非同一控制下的企业合并的处理（重要）

基本原则：购买法，即合并报表按合并时的公允价值计量被并企业的净资产，将投资成本（购买价格）超过净资产公允价值的差额确认为商誉。

一、一次交易实现

企业合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债应当以其在购买日的公允价值计量。母公司的合并成本与取得的子公司可辨认净资产公允价值份额的借方差额，在合并资产负债表中确认为商誉；贷方差额应计入合并报表当期损益。因购买日不需要编制合并利润表，该差额体现在合并资产负债表上，应调整合并资产负债表盈余公积和未分配利润。

（1）将子公司各项资产、负债由账面价值调整到公允价值

借：固定资产

贷：资本公积

（2）确定递延所得税（因调整后账面价值会大于之前的计税基础，因此形成应纳税暂时性

差异）

借：资本公积

贷：递延所得税负债

购买日抵销分录：

借：子公司所有者权益（其中资本公积要加上调整的资本公积）

商誉（借方差额）

贷：长期股权投资

少数股东权益

盈余公积

未分配利润（贷方差额）

非同一控制下的吸收合并：取得的资产、负债按公允价值计量；作为合并对价的非货币性资产在购买日公允价值与账面价值的差额计入当期损益；合并成本大于可辨认净资产公允价值份额的差额确认为商誉；反之，则计入当期损益。

二、多次交易分步实现（重点）

合并财务报表

（1）购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，应按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与账面价值的差额计入当期投资损益。

（2）合并成本=购买日之前持有的被购买方的股权于购买日的公允价值+新购入股权所支付对价的公允价值。

（3）比较购买日合并成本与被购买放可辨认净资产公允价值的份额，确定购买日应予确认的商誉或应计入营业外收入的金额。

（4）购买日之前持有的被购买方的股权涉及权益法核算下的其他综合收益以及其他所有者权益变动应当转为购买日所属当期投资收益，由于被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产变动而产生的其他综合收益除外。

Ps：若原投资系可供出售金融资产，购买日公允价值与购买日之前的账面价值的差额及原计入其他综合收益的累计公允价值变动已经在个别报表中转入当期收益，不存在合并报表调整的问题。

步骤：

A、资产、负债调整到公允价值，差额调整资本公积。

B、调整购买日之前持有长期股权投资账面价值，差额计入当期投资收益。

D、计算商誉：新合并成本-可辨认净资产公允价值份额

E、抵销分录（资本公积要加上调整的，长期股权投资要用新合并成本）

三、购买日合并报表的编制

（一）对子公司个别财务报表进行调整

对于购买日后子公司的资产、负债的后续计量，一定要在购买日公允价值的基础上进行计算，不考虑以后公允价值的变化，把购买日当时的公允价值作为以后合并报表计算的基础。比如：购买日子公司的固定资产为90万，公允价值为300万，以后在计提折旧等计算上，要以300万作为固定资产账面价值进行计算，并做调整分录。不仅要调整公允价值和账面价值的差额，还要调整因为此差额对损益的影响，以此来调整子公司净利润。

1、投资当年（以固定资产为例）

借：固定资产—原价

贷：资本公积

借：管理费用

贷：固定资产—累计折旧（补提累计折旧，公允价值大于账面价值引起的）

借：资本公积

贷：递延所得税负债

贷：资本公积

借：递延所得税负债

贷：所得税费用（本期要消除部分应纳税暂时性差异，应对递延所得税进行冲减）

还有做包括存货、应收账款等其他资产、负债的调整分录

2、连续编制合并报表（区分年初和本年，上一年发生的调整分录，本年还要继续做）

以前年度调整：

借：固定资产—原价

贷：资本公积—年初

借：未分配利润—年初

贷：固定资产—累计折旧

借：资本公积—年初

贷：递延所得税负债

借：递延所得税负债

贷：未分配利润—年初

本年度调整：（这些调整分录都会影响本年净利润的调整）

借：管理费用

贷：固定资产—累计折旧

借：递延所得税负债

贷：所得税费用

（二）长期股权投资由成本法调整为权益法

此处和同一控制下的调整方法一致

（三）抵消分录

1、母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销

借：子公司所有者权益（资本公积要加上之前账面价值调整到公允价值引起的资本公积变动）商誉（借方差额）

贷：长期股权投资（母公司）

少数股东权益（子公司所有者权益*少数股东投资持股比例）

2、母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销

借：投资收益（母公司）

少数股东损益（调整后净利润*少数股东持股比例，暂不考虑内部交易的调整）

未分配利润—年初（子公司）

贷：提取盈余公积

对股东的分配（现金股利）

未分配利润（子公司年末数）

内部商品交易的合并处理

一、不考虑存货跌价准备情况下的商品交易抵销

对于企业集团来讲，销售方实现的收入并不是企业真正实现的收入，而对于购货方来说确认的费用也不是企业真正的费用，都是内部销售成本和收入，因此要抵销。而未实现的销售利润则体现在了购货方期末的存货当中，因此可以先按收入的金额全额抵销收入和成本，再抵销存货中未实现利润的部分，来冲减多抵销的成本。

借：营业收入

贷：营业成本

借：营业成本

贷：存货（期末未实现销售利润=未实现销售利润*期末剩余存货的比例）

连续编制合并报表：

1、借：未分配利润—年初（年初存货中未实现内部销售利润，接上期期末未实现销售利润）

贷：营业成本结转上期的分录

2、借：营业收入（本期内部商品销售收入）

贷：营业成本

3、借：营业成本

贷：存货（期末未实现销售利润=未实现销售利润*期末剩余存货的比例）

二、考虑存货跌价准备的情况

1、若本期购货方存货的可变现净值小于账面价值，但高于企业集团最初取得成本。那么本期购货方提取的存货跌价准备对于整个集团来说就不应该提取，因此应该抵销。

借：存货—存货跌价准备

贷：资产减值损失

2、若本期购货方存货的可变现净值小于账面价值，也低于企业集团最初取得成本。那么其中数量等于未实现利润的一部分该抵销掉，多余的那部分是企业集团应该提取的跌价准备。

借：存货—存货跌价准备

贷：资产减值损失（全部未实现利润）

连续编制合并报表：

借：存货—存货跌价准备

贷：未分配利润—年初

若本期销售出了上期的存货，那么个别报表做的分录：借：存货跌价准备贷：营业成本就是多余的分录，应该冲销。

借：营业成本

贷：存货—存货跌价准备

最后再将存货跌价准备期末数和上述余额的差额用于冲减资产减值损失，以未实现利润为限。其实，就是说再将个别报表中剩余多提的跌价准备冲减掉。

借：存货—存货跌价准备

贷：资产减值损失

三、考虑递延所得税的情况

由于对整个企业集团来说，账面价值是集团最初从外部购入成本，而计税基础则是购货方的存货账面价值（不扣除跌价准备），那么就会产生可抵扣暂时性差异，就要调整递延所得税资产。本期调整金额为：合并报表的递延所得税资产金额-购货方报表递延所得税资产金额。

借：递延所得税资产

贷：所得税费用

若调整金额为负数，则做相反分录

连续编制合并报表：

借：递延所得税资产

贷：未分配利润—年初

借：递延所得税资产

贷：所得税费用（本期调整金额-上期已调整金额）若调整金额为负数，则做相反分录

三、综合上述连续编制合并报表

1、调整上一年度（不包括递延所得税，放在后面调）

借：存货—存货跌价准备

贷：未分配利润—年初（上年多提的跌价准备）

借：未分配利润—年初

贷：营业成本（上年期末存货中未实现销售利润）

2、调整本期发生的交易

借：营业成本

贷：存货——存货跌价准备（本期销售出的存货的存货跌价准备）

借：营业收入

贷：营业成本（本期发生的内部交易）

借：营业成本

贷：存货（期末未实现销售利润=未实现销售利润*期末剩余存货的比例）

借：存货—存货跌价准备

贷：资产减值损失（期末冲减剩余多提折旧）

3、调整递延所得税资产

借：递延所得税资产

贷：未分配利润—年初

借：递延所得税资产

贷：所得税费用

内部债权债务的合并处理

一、内部债权债务的抵销（以应收账款为例）

1、本年当期发生且首次编制合并报表

借：应付账款（账面余额）

贷：应收账款（账面余额）

借：应收账款—坏账准备

贷：资产减值损失

借：所得税费用

贷：递延所得税资产（计提坏账准备，在个别报表中形成的递延所得税资产要抵销）2、连续编制合并报表

借：应付账款（期末账面余额）

贷：应收账款（期末账面余额）

借：应收账款—坏账准备（先抵期初）

贷：未分配利润—年初

借：应收账款—坏账准备（再抵期末）

贷：资产减值损失若期末应收账款余额小于期初，则做相反分录

借：未分配利润—年初

贷：递延所得税资产

借：所得税费用

贷：递延所得税资产若期末应收账款余额小于期初，则做相反分录

Ps：若本年的应收账款项目为零，则本期合并报表中就不抵销应收账款和应付账款，上期的涉及本期还有的资产负债表项目的分录还是要做，比如上期调整未分配利润的分录。此外，还要冲减掉所有的“坏账准备”和“递延所得税资产”。

二、内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销

1、仅涉及企业集团内部的债券投资

借：投资收益

贷：财务费用

2、企业从外部购入集团内部企业发行的债券（导致应付债券和持有至到期投资摊余成本出现差额）

（1）应付债券摊余成本＞持有至到期投资摊余成本

借：应付债券

贷：持有至到期投资

财务费用

（2）应付债券摊余成本＜持有至到期投资摊余成本

借：应付债券

投资收益

贷：持有至到期投资

内部固定资产交易的合并处理

一、未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销

1、冲减固定资产中的未实现销售利润

（1）若是将自己生产的商品销售给对方作为固定资产

借：营业收入

贷：营业成本

固定资产—原价（未实现利润）

（2）若是将自己使用的固定资产销售给对方作为固定资产

借：营业外收入

贷：固定资产—原价

2、将本期多提的折旧抵销

借：固定资产—累计折旧

贷：管理费用

连续编制合并报表：上期的分录，本期继续要做，将涉及损益的科目替换为“未分配利润—年初”，并且本期多提的折旧还要继续抵销。

二、发生变卖或报废情况下的内部固定资产交易的抵销

处理原则：将原抵销分录中以及以后抵消分录中的“固定资产—原价”“固定资产—累计折旧”项目，用“营业外收入”项目代替。

1、将期初固定资产原价中全部未实现销售利润抵销

借：未分配利润—年初

贷：营业外收入

2、将期初累计多提折旧抵销

借：营业外收入

贷：未分配利润—年初

3、将本期多提折旧抵销

借：营业外收入

贷：管理费用

Ps：若折旧提完之后，企业继续使用，实际上就可以不进行调整了，或者可以做一个对冲分录。借：未分配利润—年初贷：固定资产—原价借：固定资产—累计折旧贷：未分配利润—年初，各个科目的金额都相同且为最初未实现销售利润。

长期股权投资转换的账务处理

（一）成本法转换为权益法（丧失控制权）

1、个别财务报表

关键点：剩余持股比例部分应从取得投资时点采用权益法核算，即对剩余持股比例投资追溯

调整，将其调整到权益法核算的结果。

（1）处置部分

借：银行存款

贷：长期股权投资

投资收益

（2）剩余部分追溯调整

借：长期股权投资—损益调整

贷：留存收益(原投资时点至处置当期期初被投资单位留存收益变动*持股比例) 投资收益（处置投资当期期初至处置日被投资单位的净损益变动）

其他综合收益

资本公积—其他资本公积

Ps：调整留存收益和投资收益时，应自被投资方实现的净损益中扣除已发放或已宣告发放的现金股利或利润。

2、合并财务报表

综述：母公司因处置部分股权丧失了对原子公司控制的，在合并报表中，对于剩余股权，应当按照丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价和剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有源自子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额与商誉之和的差额。

此外，与原有子公司的股权投资相关的其他综合收益、其他所有者权益变动，应当在丧失控制权日时一并转入投资收益。

具体处理步骤：

（1）丧失控制权日合并报表中的投资收益

投资收益=处置股权取得的对价+剩余股权公允价值-（原持股比例计算应享有源自子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额+商誉）+与原有子公司的股权投资相关的其他综合收益、其他所有者权益变动

（2）丧失控制权日合并财务报表中的调整分录

A、将剩余股权投资由个别报表中的账面价值(追溯调整之后)在合并报表中调整到丧失控制权日的公允价值。

借：长期股权投资（剩余股权公允价值-追溯调整之后的账面价值）

贷：投资收益或相反分录

B、对个别报表中确认的出售部分投资收益的归属期间进行调整，即有一部分投资收益（出售部分确认的投资收益）是上期发生的，应转入盈余公积和未分配利润。

借：投资收益

贷：盈余公积（追溯调整的净损益*出售部分持股比例*10%）

未分配利润（追溯调整的净损益*出售部分持股比例*90%）

其他综合收益—年初（原有子公司其他综合收益变动*出售部分持股比例）

资本公积—年初（原有子公司其他资本公积变动*出售部分持股比例）

C、将与原投资有关的其他综合收益、其他所有者权益变动转入投资收益。

借：其他综合收益

资本公积—其他资本公积

贷：投资收益

Ps：验证公式：调整后合并财务报表中的投资收益=个别财务报表中已确认的投资收益+合并财务报表中调整的投资收益

（二）公允价值计量或权益法转换为成本法（非同一控制）

（1）权益法转为成本法

转换后初始投资成本=原投资账面价值+新增投资成本

Ps：相关其他综合收益和其他权益变动应当在处置该项投资时相应转入处置期间的当期损益，购买日时不转入成本法核算的股权。

（2）公允价值计量（可供出售金融资产）转换为成本法（资产类型改变）

转换后初始投资成本=原投资公允价值+新增投资成本

Ps：原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当在改按成本法核算时转入当期损益

（三）公允价值计量或权益法转换为成本法（同一控制）特殊

这两种情况下原产生的其他综合收益在个别报表中都不需要结转，在资产处置时才结转。

（四）公允价值计量转换为权益法核算（资产类型改变）

转换后长期股权投资初始投资成本=转换日原投资公允价值+新增投资的公允价值

Ps：原持有的股权投资分类为可供出售金融资产的，其公允价值与账面价值之间的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应转入当期损益。

（五）权益法转换为公允价值计量（资产类型改变）

原权益法核算确认的全部其他综合收益变动以及其他所有者权益变动，都转入投资收益中。

（六）成本法转换为公允价值计量

cpa合并财务报表{总结篇}.doc

合并工作底稿中，调整、抵销分录： 一、对子公司的个别财务报表的调整（调整分录） （一）同一控制：仅在会计政策和会计期间不一致时调整。 同一控制下，对母公司个别报表的调整：（体现一体化存续） 借：资本公积——股本溢价 贷：盈余公积 未分配利润 （二）非同一控制：根据备查薄，购买日公允价值为基础，确定差额。 第1年第2年 （ 1）将子公司的账面价值调整为公允价（1）将子公司的账面价值调整为公值：允价值： （帐价→公允价）（帐价→公允价） 借：固定资产【公允价－帐价】借：固定资产【公允价－无形资产【公允价－帐价】帐价】 贷：资本公积无形资产【公允价－（ 2）补提累计折旧、累计摊销等：帐价】 （调整子公司个别报表中的净利贷：资本公积润）（ 2）补提以前年度累计折旧、摊销，借：管理费用【（公允转回确认的递延所得税负债： 价－帐价） / 年限】借：未分配利润—年初 贷：固定资产—累计折旧贷：固定资产—累计折旧无形资产—累计摊销等无形资产—累计摊（ 3）转回购买日确认的递延所得税负债：销等 （应在净利润中加上）借：递延所得税负债借：递延所得税负债【摊销额×贷：未分配利润—年初T】（3）补提本年折旧、摊销，转回贷：所得税费用递延所得税负债等： 转回的所得税费用相当于增加了利润。借：管理费用 确定长期股权投资收益时，（净利润＋贷：固定资产—累计 转回的所得税费用）×母%折旧 无形资产—累计摊 销等 借：递延所得税负债

贷：所得税费用 二、将对子公司的长期股权投资调整为权益法（调整分录）成本法 →权益法： 第1年第2年 （ 1）子公司当期实现净利润：（1）应享有子公司上年实现净利润借：长期股权投资【调整后的净的份额： 利润×母 %】借：长期股权投资 贷：投资收益贷：未分配利润—年初若应承担子公司亏损份额，做相反分录资本公积 （ 2）投资当期宣告分派的现金股利：（2）当期宣告分派的现金股利：借：投资收益借：投资收益 贷：长期股权投资贷：长期股权投资（ 3）子公司除净损益以外所有者权益的其（3）子公司当期实现净利润： 他变动：借：长期股权投资【调借：长期股权投资整后的净利润×母 %】 贷：资本公积贷：投资收益 同时，调整合并所有者权益变动表：（4）子公司除净损益以外所有者权借：权益法下被投资单位其他所有者益的其他变动： 权益变动的影响借：长期股权投资 贷：可供出售金融资产公允价值贷：资本公积 变动净额同时，调整合并所有者权益变动 表： 借：权益法下被投资单位其他 所有者权益变动的影响 贷：可供出售金融资产公 允价值变动净额 调整后的净利润＝净利润－补提折旧、摊销＋递延所得税负债 ＝净利润－（公允价－帐价）／剩余年限×（1－T） 三、编制合并报表时应抵销的项目（抵销分录）： （一）（母）长期股权投资——（子）所有者权益的抵销： 借：股本【子公司】 资本公积—年初【子公司，非同一控制时，年初＋帐价→公允价

总公司与分公司合并报表编制举例(1)精选范本

经典案例分析：总公司与分公司财务核算浅析 编者按：根据《企业会计准则》的有关规定，母子公司作为相互独立的法人实体，各自独立出具会计报表，在会计年度终了，分别视控制、共同控制和重大影响三种不同情况，分别采用成本法和权益法，确定是否纳入合并范围，对纳入合并范围的子公司会计报表，由母公司汇总，实行合并抵销，最终形成合并会计报表。而作为不具有独立法人资格的分公司，其业务如何进行财务核算，相关会计报表如何与纳入总公司报表核算，并没有相应的准则和制度来具体规范。编者根据对总分公司会计业务实质的理解和多年的实践工作经验，总结出一套总分公司会计业务核算和报表汇总的基础理论，以飨读者。 一、对总分公司会计业务实质的理解 由于分公司不是独立法人实体，没有注册资本，从总分公司会计业务实质上来理解，相当于是总公司投出一块营运资金由分公司来经营管理，分公司的任何一项经营业务就等于是总公司的会计业务，总公司拨付的营运资金，通过分公司的购销业务分别形成不同形式的资产、收入、成本及费用，当期产生的利润相当于增加了总公司对分公司的应收款，而当期产生的亏损相当于抵减了总公司对分公司的应收款。 二、相关案例分析： 总公司主营纺织品生产业务，2006年拨付营运资金160万元在大连设立总公司分公司（以下简称分公司），主营总公司纺织品的出口。 （1）2006年总公司拨付营运资金160万元给分公司时，总分公司应做以下帐务处理： 总公司帐务处理： 借：其他应收款-分公司1,600,000 贷：银行存款1,600,000 分公司帐务处理： 借：银行存款1,600,000 贷：其他应收款-分公司1,600,000 （2）2006年末分公司经过一年经营，由于建设初期费用支出较多，海外客户业务订单较少，当年形成亏损，当期利润表显示如下： 单位：人民币

注册会计师会计 企业合并中的常见情形总结

企业合并的个别及合并财务报表处理总结 非现金资产的差额，相应调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，相应调整盈余公积和未分配利润；以发行权益性证券方式进行的，长期股权投资的初始投资成本与所发行股份的面值总额之间的差额，应调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，相应调整盈余公积和未分配利润。2.合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润，双方在当期所发生的交易，应当按照合并财务报表的有关原则进行抵消。 同一控制下的企业合并【2013年A卷真题】 资料（一）： A公司是一家A股上市公司，主要从事钢铁产品的生产和销售，母公司为P公司。 A公司于20×2年12月31日拥有B公司、C公司、D公司和E公司等若干被投资企业，上述被投资企业有关情况摘录如下： A公司持股比例 公司名称 20×l年12月31日20×2年12月31日 主要业务注释B公司100% 100% 钢铁产品的生产和销售（1）C公司0 100% 铁矿石的采购和销售（2）

非同一控制下企业合并产、发生或承担的债务、发行的权益性证券等 在购买日的的公允价值。 应按照合并成本与合并中取得的被购买方可 辨认净资产公允价值份额的差额，确认为商誉 或者营业外收入。 按支付合并对价的账面价值，贷记有关资产或 借记有关负债科目，按其差额，贷记“资产处 置损益”或“投资收益”等科目，或借记“资 产处置损益”、“投资收益”等科目。 非同一控制下企业合并（历年真题）【2013年B卷真题】A公司于20×3年1月31日以1700万元的现金向H公司（非关联公司）购买其全资子公司——I公司的全部股权。20×3年1月31日（购买日），I公司可辨认净资产账面价值为900万元，可辨认净资产公允价值为1650万元。此外，A公司与H公司约定，若I 公司20×3年净利润达到预定目标，A公司需向H公司追加支付现金200万元。该或有对价于购买日的公允价值为120万元。针对上述股权购买交易，财务总监希望甲就A公司如何计算其于20×3年1月31日合并资产负债表中应确认的商誉金额提出分析意见。 要求：针对资料，假定不考虑《中国注册会计师职业道德守则》的规定，代项目合伙人甲逐项回答财务总监提出的问题（不考虑相关税费或递延所得税的影响）。 【答案】当企业合并双方约定视未来或有事项的发生，购买方通过支付额外现金追加合并对价，购买方应将约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按其在购买日的公允价值计入合并成本。非同一控制下的控股合并，合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差异确认为商誉。 ①合并成本=1700万元+120万元=1820万元 ②收购的可辨认净资产公允价值=1650万元

CPA《会计》学习笔记-第二十六章合并财务报表03

第二十六章　合并财务报表（三） 第四节　长期股权投资与所有者权益的合并处理 （同一控制下企业合并） 二、直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务报表的编制 （二）合并抵销处理 1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销 借：股本（实收资本） 资本公积 其他综合收益 盈余公积 未分配利润——年末 　贷：长期股权投资（母公司） 少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东持股比例） 【提示】在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的（即发生超额亏损），其余额仍应当冲减少数股东权益，即少数股东权益可以出现负数。 2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销 借：投资收益 少数股东损益 未分配利润——年初 　贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配 未分配利润——年末 【关注】少数股东是否承担未实现内部交易损益？ 合并财务报表准则第三十六条：母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润”。子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。子公司之间出售资产所发生的未实现内部交

易损益，应当按照母公司对出售方子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。 在进行会计处理时有两种方法：一种方法是，在调整子公司盈亏时考虑逆流交易未实现的内部交易损益，在编制抵销分录时确定的少数股东损益中含有少数股东相关的未实现内部交易损益；另一种方法是，在调整子公司盈亏时不考虑未实现内部交易损益，对逆流交易少数股东相关的未实现内部交易损益，单独编制分录，借记“少数股东权益”，贷记“少数股东损益”。两种会计处理方法最终结果相同。 【例题】P公司2014年10月1日取得S公司80%股份，能够控制S公司。2015年P公司实现净利润1 000万元，S公司按购买日公允价值持续计算的净利润200万元。2015年3月1日，S公司向P公司出售一批存货，成本为80万元，售价为100万元，至2015年12月31日，P公司将上述存货对外出售70%，假定不考虑所得税等其他因素的影响。 要求： （1）计算2015年合并净利润。 （2）计算2015年少数股东损益。 （3）计算2015年归属于P公司净利润。 【答案】 （1）2015年存货中未实现利润=（100-80）×（1-70%）=6（万元）。 2015年合并净利润=（1 000+200）-6=1 194（万元）。 （2）2015年少数股东损益=200×20%-6×20%=38.8（万元）。 （3）2015年归属于P公司净利润=1 194-38.8=1 155.2（万元）。 或：2015年归属于P公司净利润=1 000+200×80%-6×80%=1 155.2（万元）。 【例题】P公司2014年10月1日取得S公司80%股份，能够控制S公司。2015年P公司实现净利润1000万元，S公司按购买日公允价值持续计算的净利润200万元。2015年3月1日，P公司向S公司出售一批存货，成本为80万元，售价为100万元，至2015年12月31日，S公司将上述存货对外出售70%，假定不考虑所得税等其他因素的影响。 要求： （1）计算2015年合并净利润。 （2）计算2015年少数股东损益。

公司合并财务报表

（二）合并抵销的处理 1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销 借：股本——年初 ——本年 资本公积——年初 ——本年 盈余公积——年初 ——本年 未分配利润——年末（子公司） 贷：长期股权投资（母公司） 少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东投资持股比例） 【提示】在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少数股东权益。 2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销 借：投资收益 少数股东损益 未分配利润——年初 贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配 未分配利润——年末 【例题4·计算分析题】沿用〖例题3·计算分析题〗资料。 要求： （1）编制2010年与投资有关的抵销分录。 （2）编制2011年与投资有关的抵销分录。 【答案】 （1） 借：股本——年初 2 000 ——本年 0 资本公积——年初 1 500 ——本年 100 盈余公积——年初 0 ——本年 100 未分配利润——年末 300（1 000-100-600） 贷：长期股权投资 3 200（2 800+800-480+80） 少数股东权益 800[(2 000+0+1 500+100+0+100+300)×20%] 借：投资收益 800 少数股东损益 200(1 000×20%) 未分配利润——年初 0

贷：提取盈余公积 100 对所有者(或股东)的分配 600 未分配利润——年末 300 （2） 借：股本——年初 2 000 ——本年 0 资本公积——年初 1 600 ——本年 0 盈余公积——年初 100 ——本年 120 未分配利润——年末 1 380（300+1 200-120） 贷：长期股权投资 4 160（2 800+800-480+80+960） 少数股东权益1 040 [(2 000+0+1 600+0+100+120+1 380)×20%] 借：投资收益 960 少数股东损益 240 (1 200×20%) 未分配利润——年初 300 贷：提取盈余公积 120 对所有者(或股东)的分配 0 未分配利润——年末 1 380 【教材例25-2】接【教材例25-1】。甲公司于20X2年1月1日，以28 600万元的价格取得A公司80%的股权，使其成为子公司。甲公司和A公司20X2年度个别财务报表如教材P481表25-4、教材P482表25-5和教材P483表25-6所示。 A公司20X2年1月1日股东权益总额为32 000万元，其中股本为20 000万元，资本公积为8 000万元，盈余公积1 200万元，未分配利润为2 800万元；20X2年12月31日，股东权益总额为38 000万元，其中股本为20 000万元，资本公积8 000万元，盈余公积3 200万元，未分配利润6 800万元。 A公司20X2年全年实现净利润10 500万元，经公司董事会提议并经股东会批准，20X2年提取盈余公积2 000万元，向股东宣告分派现金股利4 500万元。 本例中，A公司当年实现净利润10 500万元，经公司董事会提议并经股东会批准，20X2年提取盈余公积2 000万元，向股东宣告分派现金股利4 500万元。甲公司对A公司长期股权投资取得时的账面价值为25 600万元，20X2年12月31日仍为25 600万元，甲公司当年确认投资收益为3 600万元。 将成本法核算的结果调整为权益法核算的结果的相关的调整分录如下： 借：长期股权投资——A公司 8 400 ①贷：投资收益 8 400 借：投资收益 3 600 ②贷：长期股权投资——A公司 3 600 经过上述调整分录后，甲公司对A公司长期股权投资的账面价值为30 400万元（25 600+8 400-3 600）。甲公司对A公司长期股权投资账面价值30 400万元正好与母公司在A公司股东权益所拥有的份额相等。 接【教材例25-2】，本例经过调整后甲公司对A公司长期股权投资的金额为30 400万元；A公司股东权益总额为38 000万元，甲公司拥有80%的股权，即在子公司股东权益中拥有30 400万元；其余20%则属于少数股东权益。 长期股权投资与子公司所有者权益抵消时，其抵消分录如下：

2019年《注册会计师》CPA考试会计必要合并财务报表完整版详解

2019年《注册会计师》CPA考试会计必要合并财务报 表完整版详解 在注册考试中，合并财务报表，通常涉及5大类问题： （1）正常合并业务处理； （2）追加投资的会计处理； （3）处置对子公司投资的会计处理； （4）因子公司少数股东增资导致母公司股权稀释会计处理； （5）合并现金流量表项目的抵销的会计处理； 此外，还有特别应关注的反向购买处理及其注意要点。 第一大类：正常合并业务处理 第1步：确定合并范围 1、基础： 合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定； 2、控制的含义： 指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额； 3、选择题考点：这里的权利含义： （1）权力只表明投资方主导被投资方相关活动的现时能力，并不要求投资方实际行使其权力； （2）权力是一种实质性权利，而不是保护性权利； （3）权力是为自己行使的，而不是代其他方行使；

（3）权力通常表现为表决权，但有时也可能表现为其他合同安排； 第2步：确定合并日及购买日 第3步：调整及抵消 原则是：先账面调公允，然后根据具体发生事项进行逐一调整； 其中，抵消损益的时候，要用到“年末可分配利润”=年初可分配利润+调整后的本年净利润*分享比例+本年其他综合收益*分享比例； 1、内部商品交易的合并处理 （1）本年交易处理 ○1将本期内部商品销售收入抵销 借：营业收入（本期内部商品销售产生的收入） 贷：营业成本 ○2将期末存货中未实现内部销售利润抵销 借：营业成本 贷：存货（期末存货中未实现内部销售利润） （2）第二年业务处理 ○1将年初存货中未实现内部销售利润抵销 借：年初未分配利润（年初存货中未实现内部销售利润）贷：营业成本 2、内部债权债务的合并处理 （1）内部债权债务项目本身的抵销 借：债务类项目 贷：债权类项目

2018cpa注会复习会计之合并财务报表笔记

2018cpa注会复习会计之合并财务报表笔记

思路： 1.合并财务报表，是以当年的个别财务报表为基础编制的，而不是上年的合并财务报表； 损益类是暂时性账户，资产、负债、所有者权益是永久性账户， 个别报表在成本法下，不反映子公司暂时性账户的调整（当年和往年都不反应），而合并要求反映； 所以，年初未分配利润的调整，要以过去n-1年的累计数来进行，其综、其资也都是一样； 2.编制合并财务报表时，要先将成本法调整为权益法，以便更加清晰的反映母、子公司之间的联系； 但作为一个合并整体，二次分配不能影响整体金额，所以还要抵消掉； 3.整体大三步走: 第一步，子公司账面调公允 第二步，母公司长投成本法改权益法 第三步，内部交易抵消

笔记： 一、二、合并理论与合并范围 1.我国商誉的处理的母公司理论，其余的都是实体理论；二者都要求控制； 母公司理论：资产=负债+所有者权益+少数股东权益； 所有权理论（50%，50%），在我国没有使用；该理论不要求控制； 2.判断控制三要素：权力，可变回报，运用权力影响回报金额； 通常考虑前两个因素，即权力的大小和可变回报的量级；（实质性权力，不考虑保护型权力，来源是表决权，或结构化主体的合同安排） 注意：要基于实质，而不是形式——固定利息回报，由于存在风险，也可能是可变回报； 从风险角度考虑，大部分都是可变回报（国债除外）

3.可分割部分：自己的钱偿还自己的债务，与其他人没有关系。（能构成可分割的非常少） 4.投资性主体：特点1：不打算无限期持有该投资；特点2：投资者不是该主体的关联方； 豁免仅指母公司是投资性主体的情况——仅合 并为其投资活动提供服务的子公司，其他的豁免合并； 非投资性主体，全部合并； 三、合并财务报表的原则和准备工作 1.原则：以个别财务报表为基础的原则；一体性原则；重要性原则； 2.抵消：例子：母公司将一栋办公楼出租给子公司，以公允价值计量，合并报表中需要抵消哪些？ （1）投资性房地产在合并报表中，并不存在，所以固定资产转投资性房地产的分录，要抵消； （2）公允价值变动，抵消；

母公司报表与合并报表差异分析

东湖高新母公司报表与合并报表差异分析 一、公司概况 武汉东湖高新集团股份有限公司（600133）主要从事科技工业园建设、开发与运营，其开发的“武汉中国·光谷”项目是中国最大的光电子信息产业基地。公司于1998 年2 月在上交所上市。公司立足武汉、挺进两湖地区，主业以园区和住宅开发为主、高新技术产业投资为辅。园区开发主要有三个项目：武汉科技园、长沙科技园、襄樊科技园；住宅项目为武汉丽岛漫城；高新技术产业投资包括电厂脱硫和环保发电两块。 二、报告期内经营情况 表1：报告期主要财务指标 武汉东湖高新集团股份有限公司2010 年实现营业收入9.09 亿元，同比增长177%；报告期内营业收入比上年同期增加58,056.50万元，增长比例176.70%，主要原因是包括公司燃煤机组烟气脱硫项目投产规模增大，脱硫服务费收入较去年增加4,975.21万元；全资子公司义马环保电力有限公司铬渣综合治理发电机组增加，收入较去年同期增加15,018.5万元；全资子公司长沙东湖高新投资有限公司报告期确认一期项目收入10,295.46万元、襄樊东湖高新投资有限公司确认一期项目收入2,838.20万元，而去年同期均未实现收入；控股子公司武汉学府房地产有限公司收入较去年同期增加33,419.37万元。实现归

属上市公司股东净利润0.175 亿元，同比降低75.31%，基本每股收益0.036 元。2010 年，公司经营的铬渣无害化处理项目——义马铬渣综合治理发电工程治理铬渣4.1 万吨，实现铬渣综合治理收入2.24 亿元，产生的社会效益远大于城市生活垃圾处理。但因该项目上马时属于新型探索性项目，无法享受到可再生能源电价的优惠政策，从而产生经营性亏损1.34亿元，影响了公司当年的整体利润。2010 年，公司财务费用率为7.23%，高于同期行业平均值4.19%，主要是由全资子公司义马环保电力有限公司的融资成本导致。流动比率和速动比率变化较小但是比例总体较高，具有较大的短期偿债风险。资产负债率稍有上升，长期偿债能力压力较大。总资产报酬率同比下降75%，主要是由于其利润总额下降所致。 三、合并数据与母公司数据差异分析 （一）主要控股子公司情况 表2：主要控股子公司单位：万元 其中长沙东湖高新投资有限公司和襄樊东湖高新投资有限公司为东湖高新通过设立或投资等方式取得的子公司，义马环保电力有限公司和武汉学府房地产有限公司为同一控制下企业合并取得的子公司。 （二）经营活动报表数据差异分析

企业合并和合并企业报表注会习题

1、甲公司于2×10年12月30日，以8 000万元取得对B公司70%的股权，能够对B公司实施控制(非同一控制下企业合并)，B公司2×10年12月30日可辨认净资产的公允价值总额为10 000万元;2×11年12月28日，甲公司又以3 000万元自B公司的少数股东处取得B公司20%的股权，自购买日开始持续计算的可辨认净资产的金额为11 000万元，可辨认净资产的公允价值为11 800万元。甲公司2×11年末编制的合并财务报表中应体现的商誉总额为( A )。 000万元 640万元 800万元 200万元 2、M公司于20×9年1月1日以一项公允价值为1 000万元的固定资产对N公司投资，取得N公司80%的股份，购买日N公司可辨认净资产公允价值为1 500万元，与账面价值相同。20×9年N公司实现净利润100万元，无其他所有者权益变动。2×10年1月2日，M公司将其持有的对N公司长期股权投资其中的10%对外出售，取得价款200万元。M公司编制2×10年合并财务报表时，应调整的资本公积金额为(A)。 万元万元万元万元 3、A公司于2×10年12月3日用无形资产换取B公司60%的股权。支付评估咨询费等20万元，无形资产原价为100万元，已摊销20万元，公允价值200万元，假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系，B公司当日可辨认净资产公允价值为500万元，A公司因该项投资影响营业外收入的金额为( C )。万元万元万元万元 4、下列有关同一控制下的控股合并，编制合并财务报表的表述中，正确的是(A)。 A.合并日只需要编制合并资产负债表 B.合并日只需要编制合并资产负债表和合并利润表 C.合并日只需要编制合并资产负债表、合并利润表和合并现金流量表

中期合并财务报表和提供母公司财务报表编制要求.doc

中期合并财务报表和提供母公司财务报表编制要求1 企业上年度编制合并财务报表的,中期期末应当编制合并财务报表。上年度财务报告除了包括合并财务报表，还包括母公司财务报表的,中期财务报告也应当包括母公司财务报表。上年度财务报告包括了合并财务报表，但报告中期内处置了所有应纳入合并范围的子公司的,中期财务报告只需要提供母公司财务报表，但上年度比较财务报表仍应当包括合并财务报表，上年度可比中期没有子公司的除外。具体而言: 1．上年度中编报合并财务报表的企业，其中期财务报告中也应当编制合并财务报表，而且合并财务报表的合并范围、合并原则、编制方法和合并财务报表的格式与内容等也应当与上年度合并财务报表相一致。但当年新企业会计准则有新的规定除外。 2.企业中期合并财务报表合并范围发生变化的，则应当区分以下情况进行处理: （1）如果企业在报告中期内处置了所有子公司，而且在报告中期又没有新增子公司，那么企业在其中期财务报告中就不必编制合并财务报表。尽管如此,企业提供的上年度比较财务报表仍然应当同时提供合并财务报表和母公司财务报表。除非在上年度可比中期末,企业没有子公司。 【例1】[ｗhitｅ1] ＸＹＺ公司成立于２0×7年年初,公司成立之初没有一家子公司,因此公司在２０×7年第1季度财务报告中只需要提供公司本身的个别财务报表即可，不必编制合并财务报表。在20×7第2季度,公司购并一家LLＱ公司，获得了该公司80%的股份,从而使得该公司成为XYZ公司的控股子公司。这样，在20×7年第2季度财务报告中，XYＺ公司就需要同时提供合并财务报表和母公司财务报表。第3季度财务报告和２0×７年年度财务报告也是如此。

2018cpa注会复习会计之合并财务报表笔记

思路： 1.合并财务报表，是以当年的个别财务报表为基础编制的，而不是上年的合并财务报表； 损益类是暂时性账户，资产、负债、所有者权益是永久性账户， 个别报表在成本法下，不反映子公司暂时性账户的调整（当年和往年都不反应），而合并要求反映； 所以，年初未分配利润的调整，要以过去n-1年的累计数来进行，其综、其资也都是一样； 2.编制合并财务报表时，要先将成本法调整为权益法，以便更加清晰的反映母、子公司之间的联系； 但作为一个合并整体，二次分配不能影响整体金额，所以还要抵消掉； 3.整体大三步走: 第一步，子公司账面调公允 第二步，母公司长投成本法改权益法 第三步，内部交易抵消 笔记： 一、二、合并理论与合并范围 1.我国商誉的处理的母公司理论，其余的都是实体理论；二者都要求控制； 母公司理论：资产=负债+所有者权益+少数股东权益； 所有权理论（50%，50%），在我国没有使用；该理论不要求控制； 2.判断控制三要素：权力，可变回报，运用权力影响回报金额； 通常考虑前两个因素，即权力的大小和可变回报的量级；（实质性权力，不考虑保护型权力，来源是表决权，或结构化主体的合同安排） 注意：要基于实质，而不是形式——固定利息回报，由于存在风险，也可能是可变回报；从风险角度考虑，大部分都是可变回报（国债除外） 3.可分割部分：自己的钱偿还自己的债务，与其他人没有关系。（能构成可分割的非常少） 4.投资性主体：特点1：不打算无限期持有该投资；特点2：投资者不是该主体的关联方； 豁免仅指母公司是投资性主体的情况——仅合并为其投资活动提供服务的子公司，其他的豁免合并； 非投资性主体，全部合并； 三、合并财务报表的原则和准备工作

同一控制下企业合并编制合并报表期初数调整说明

同一控制下企业合并期初数调整 公司2008年1月1日开始执行新《企业会计准则》，但其2007年报表决算时，下文规定对当年购买子公司应调整合并资产负债表的年初数。我们审计其一个单位正好当年控股合并了其母公司投资的另一单位，其单位编制年初合并抵销分录如下： 借：子公司实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：本公司资本公积（母公司享有子公司净资产的份额） 少数股东权益 又做另一笔分录： 借：本公司资本公积 贷：本公司盈余公积（子公司盈余公积数额） 未分配利润（子公司未分配利润数额） 该公司投资控股这一子公司是在当年9月末，该公司当年投资收益做成10－12月的子公司净利润其所享有份额，其年末做合并抵销分录如下： 借：投资收益 少数股东损益（子公司当年实现利润减去母公司确认的投资收益的数额） 年初未分配利润 贷：年末未分配利润

我们分析以后，暂时做出的分录应为： 借：投资收益（本公司享有子公司10-12月净利润的份额） 少数股东损益（子公司当年实现利润少数股东所享有的份额） 年初未分配利润 年初未分配利润－－其他调整因素（子公司1-9月实现净利润本公司所享有的份额） 贷：年末未分配利润 同一控制下企业合并，在编制合并当期期末比较报表时，应视同参与合并各方在最终控制方开始实施控制时即以目前的状态存在。提供比较报表时，应对前期比较报表进行调整。 借：母公司投资收益（合并日至期末母公司享有子公司净利润的份额） 少数股东损益（合并日至期末少数股东享有子公司净利润的份额） 少数股东损益（年初至合并日少数股东享有子公司净利润的份额） 年初未分配利润（年初子公司未分配利润中少数股东享有的份额） 贷：年末未分配利润（合并日子公司未分配利润中少数股东享有的份额+合并日至期末子公司净利润） 这一分录讲解： 母公司的投资收益应为合并日后子公司实现利润的份额 少数股东损益则包括合并当期期初至合并日实现的损益少数股东应享有的份额 年初未分配利润：由于合并是期中进行，所以合并报表的年初未分配利润（合并资产负债表的年初数和合并利润表的年初未分配利润）是母公司的年初未分配利润加子公司年初未分配利润中母公司享有的份额。这也就是合并报表年初未分配利润与母公司未分配利润不一致的原因，也就是合并分录只将子公司年初未分配利润中少数股东享的份额抵销的原因。

合并报表与母公司报表分析要点及方法

合并报表与母公司报表阐发技巧和要点 令狐采学 一、合并报表与母公司报表阐发技巧和要点1 1. 偿债能力阐发1 2. 盈利能力阐发2 3. 营运能力阐发2 4. 增长能力阐发3 二、公司财务综合阐发4 1. 杜邦阐发法阐发4 2. 沃尔评分法阐发5 三、案例启示与建议6 1. 公司存在的问题6 （1）短时间偿债压力较年夜。6 （2）公司面临本钱过重的压力。6 （3）公司增长能力不强。6 2. 针对问题提出建议6 （1）减轻公司偿债压力的建议。6 （2）解决公司本钱过重的建议。7 （3）提升公司增长能力的建议。7 四、合并报表指标的简易阐发7 （一）合并报表的作用7 1、在上市公司较少进行经营活动、以对外股权投资为主的

条件下，仅仅阐发上市公司自身的报表将难以阐发企业的资 产结构。7 2、一些控股公司出于避税的考虑，利用向子公司低价提供 原资料、高价收购子公司产品的手段转移利润；8 3、合并报表可以揭示内部关联方交易的水平。8 （二）阐发技巧和要点8 1、一般母公司与其子公司之间的内部关联关系，主要集中 在内部资金拆借上8 2、通过比较两个报表的毛利率差别，我们可以确定母子公 司基本的获利能力8 （三）盈利能力阐发9 （四）局限：9 五、集团公司合并资产欠债表区别与解释10 （一）母公司资产欠债表与合并资产欠债表的区别？10 1、母公司和子公司经营都是自力的，为什么还要合并？10 2、上市公司的年度陈述中母公司资产欠债表和利润表都不 一样10 （二）合并财务报表时子公司资产欠债表的调整10 1、资产项目的调整11 （2）“应收股利”、“应收利息”、“应收股息”项目11 （3）“长期股权投资”项目11 （4）“长期债权投资”项目12 （5）“固定资产”、“无形资产”项目12

CPA 注册会计师 会计 知识点和习题 第二十六章 企业合并

历年考情概况 本章内容在考试中非常重要，经常以综合题形式考查，是会计考试中的“熟面孔”。本章内容与长期股权投资、合并财务报表相关知识点均为综合题的常规考点，并且属于综合题中题目分值较高的考点。从题型设计来看，涉及分析判断、金额计算以及分录编制等。从考查内容来看，或有对价和反向购买为近几年考题的“热点”，所以考生应当全面掌握这两部分内容。考生在平时复习中应当注意通过题目举一反三，熟悉不同问法下的解答原则。 近年考点直击 2019年教材主要变化 区分业务的购买账务处理中解释更加细致全面，补充了有关初始直接费用与递延所得税禁止确认的情形； 或有对价中新增对同一控制下企业合并的解释说明； 非同一控制下企业合并中明确说明划分为金融资产的或有资产公允价值变动不得计入其他综合收益； 反向购买中非100%控股反向购买的情形计算虚拟增发股数及合并成本时，均不考虑少数股权因素。 考点详解及精选例题 【知识点】企业合并概述（★） （一）企业合并的界定 企业合并是将两个或两个以上单独的企业（主体）合并形成一个报告主体的交易或事项。从会计角度，交易是否构成企业合并，进而是否能够按照企业合并准则进行会计处理，主要应关注两个方面：（1）被购买方是否构成业务 被合并的企业必须符合构成业务的条件是会计处理上适用企业合并准则的前提。因此业务的判断往往是决定是否能够应用企业合并相关会计处理的第一步。实务中，经常出现不能够明显区别出购买业务还是购买资产的交易，需要结合实际情况进行判断。 业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入。 区分业务的购买——即构成企业合并的交易与不构成企业合并的资产或资产负债组合的购买，意义在于其会计处理方式存在实质上的差异： ①企业取得了不构成业务的一组资产或是资产、负债的组合时，应将购买成本基于购买日所取得各项可辨认资产、负债的相对公允价值基础上进行分配，不按照企业合并准则进行处理。分配的结果是取得的有关资产、负债的初始入账价值有可能不同于购买时点的公允价值，但不会因为价值的分配过程产生新的资产或负债项目，资产或资产、负债打包购买中多付或少付的部分均需要分解到取得的资产、负债项目中； ②在被购买资产构成业务，需要作为企业合并处理时，确认计量时点的确定，合并中取得资产、负债的计量，合并差额的处理等均需要按照企业合并准则的有关规定进行处理，如在构成非同一控制下企业合并的情况下，合并中自被购买方取得的各项可辨认资产、负债应当按照其在购买日的公允价值计量，合并成本与取得的可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为单独的一项资产——商誉或是在企业

企业合并、合并财务报表练习及标准答案

企业合并练习题 一、单选题 1、甲公司和乙公司同为Ａ集团的子公司，2007年１月1日,甲公司以银行存款８1０万元取得乙公司所有者权益的8０％，同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元,可辨认净资产公允价值为1100万元。２０07年１月1日，甲公司应确认的资本公积为(）万元。 A.10(借方) B.10(贷方）Ｃ.7０(借方) D.7０（贷方） 2、甲公司于2007年1月１日以800万元取得乙公司10%的股份,取得投资时乙公司净资产的公允价值为70０0万元。甲公司对持有的投资采用成本法核算。２００8年1月1日，甲公司另支付４０5０万元取得乙公司５0%的股份,从而能够对乙公司实施控制。购买日乙公司可辨认净资产公允价值为８000万元。乙公司2007年实现的净利润为60０万元(假定不存在需要对净利润进行调整的因素)，未进行利润分配。20０8年1月1日合并财务报表中应确认的商誉为( ）。 A.150 B．5０C．100 D．０ 3、同一控制下企业合并,合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额（)。 A.取得的净资产的入账价值大于合并对价账面价值之间的差额计入所有者权益相关项目；取得的净资产的入账价值小于合并对价账面价值之间的差额计入当期损益? B.均作为资产的处置损益，计入合并当期利润表?C．均调整所有者权益相关项目 D.取得的净资产的入账价值大于合并对价账面价值之间的差额计入当期损益；取得的净资产的入账价值小于合并对价账面价值之间的差额所有者权益相关项目?４．甲公司与乙公司、A公司不存在关联方关系,20０7年1月1日，甲公司以所持有的部分非流动资产为对价，自乙公司购入A公司70%的普通股权,作为合并对价的非流动资产的账面价值为7800万元，其目前市场价格为９0０0万元,A 公司2007年１月１日可辨认净资产的账面价值为10０0０万元，公允价值为１2000万元。甲公司应确认的长期股权投资的初始投资成本为( )万元。 A.700０ B.7800C．8４00 D.900０ 5、甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2007年8月1日甲公司发行600万股普通股（每股面值1元)作为对价取得乙公司6０％的股权,普通股每股市价为1.5元，同日乙企业账面净资产总额为1３００万元，公允价值为1500万元。2007年8月1日甲公司取得的长期股权投资的入账价值为（)万元。 A．9０0 Ｂ.750Ｃ.780 D．６０0 二、多选题 1、对非同一控制下的企业合并时的合并成本，下列说法中正确的有(）。 A.一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值 B.通过多次交换交易分步实现的企业合并,合并成本为每一单项交易成本之和 C.购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本

权益法和成本法互转各种情况下合并和母公司报表的处理201301

一.增资由权益法转为成本法（30%-60%） 因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的,要追溯调整，将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本，追溯调账时，资产负债表科目正常些，利润表的科目要换成“利润分配——未分配利润”。 继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，分得的现金股利或利润应冲减长期股权投资的成本，不作为投资收益（按权益法的思路处理，由于无损益调整明细，所以冲减长期股权投资成本）。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的部分，确认为当期损益。 【例题3·计算及会计处理题】2007年1月1日，甲公司以1500万元取得C 公司30%的股权，款项以银行存款支付， C公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值总额为5000万元（假定其公允价值等于账面价值），因对C公司具有重大影响，甲公司对该项投资采用权益法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。 2007年C公司实现净利润1000万元，未分派现金股利。 2008年1月1日，甲公司又以1800万元取得C公司30%的股权，款项以银行存款支付，当日C公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元，取得该部分股权后，甲公司能够对C公司实施控制，因此甲公司将对C公司的股权投资转为成本法核算。 要求：编制甲公司股权投资的有关会计分录。 【答案】 （1）2007年1月1日 借：长期股权投资1500 贷：银行存款1500 （2）2007年末： 借：长期股权投资——C公司（损益调整） 300 贷：投资收益300 （3）2008年1月1日

企业集团母子公司合并财务报表模式

第六节合并财务报表 一、合并财务报表概念 合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。 合并财务报表至少应当包括下列组成部分： (1)合并资产负债表； (2)合并利润表； (3)合并现金流量表； (4)合并所有者权益(或股东权益，下同)变动表； (5)附注。 二、合并财务报表范围的确定 合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。 （一）母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。 1.母公司直接拥有被投资单位半数以上表决权。 2.母公司间接拥有被投资单位半数以上表决权。 3.母公司直接和间接方式合计拥有被投资单位半数以上表决权。 （二）母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，且满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外：1．通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。 2．根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。 3．有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。 4．在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。 （三）在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。 （四）不纳入合并范围的公司、企业或单位 1.已宣告被清理整顿的原子公司； 2.已宣告破产的原子公司； 3.合营企业； 4.母公司不能控制的其他被投资单位。 三、编制合并财务报表的程序 （一）对子公司的个别财务报表进行调整 编制合并财务报表时，首先应对各子公司进行分类，分为同一控制下企业合并中取得的子公司和非同一控制下企业合并中取得的子公司两类。 1．同一控制下企业合并中取得的子公司 对于同一控制下企业合并中取得的子公司，其采用的会计政策、会计期间与母公司一致的情况下，编制合并财务报表时，应以有关子公司的个别财务报表为基础，不需要进行调整；子公司采用的会计政策、会计期间与母公司不一致的情况下，则需要考虑重要性原则，按照母公司的会计政策和会计期间，对子公司的个别财务报表进行调整。 2．非同一控制下企业合并中取得的子公司 对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除应考虑会计政策及会计期间的差别，需要对子公司的个别财务报表进行调整外，还应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。 （二）编制合并工作底稿。合并工作底稿的作用是为合并财务报表的编制提供基础。在

万科集团合并报表与母公司报表分析

万科集团合并报表与母公司报表分析 （一）集团的经营战略及资源的规模和分布情况 表1 部分资产负债表比较单位：元 从表1可以看出，在集团内，存货、固定资产和无形资产等主要集中在子公司，少量分布在母公司。在母公司中，存货和无形资产均为0，说明集团的大部分资源集中在子公司，主要由子公司进行生产运营活动。母公司的营业收入几乎全部来自于向子公司及联营公司收取运营服务费，说明母公司主要负责为子公司及联营企业提供运营服务，并不直接参与集团的生产运营。 （二）母子公司的基本获利能力 表2 部分资产利润表比较单位：元

在表2中，营业收入和营业成本几乎全部来自于子公司，通过比较营业收入、营业成本和净利润，可以发现母子公司的基本获利能力都较好。在资源几乎都集中在子公司的情况下，母公司的净利润占了母子公司总净利润可观的比重，这说明母公司获利能力强于子公司。 （三）相关资源的相对利用效率 表3 部分资产负债表比较单位：元 在表3中，以2017年的数据为例，母公司约0.43亿的固定资产带来了约18.56亿的营业收入，子公司70.55亿左右的固定资产支持了5980.87亿左右的存货，创造了2400.42亿左右的营业收入。可见，母公司虽然拥有极少的资源。但资源利用率高于子公司。 （四）母子的现金流转状况和资本运作状况 表4 部分现金流量表比较单位：元

从表4中经营活动现金流入来看，有超过一半的现金流入是通过母公司创造的，子公司经营活动现金流量的获取能力较弱。从投资活动现金流入来看，2015、2016年母公司的投资活动现金流入高于合并报表，说明存在母公司对子公司的投资，2017年合并报表中的投资活动现金流入高于母公司，说明子公司的投资能力在逐渐增强。从筹资活动现金流入来看，母公司的筹资活动现金流入占了母子公司总量的一半以上，子公司的融资能力相对较弱。 （五）集团内部关联方交易的程度 表5 部分资产负债表比较单位：元